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Caso Práctico de Contabilidad. Registros contables relacionados con la adquisición de una sociedad

Casos prácticos de contabilidad

ADQUISICIÓN DE SOCIEDAD

    Las Juntas Generales de las sociedades RCRCR, SA y SuperContable, SA aprueban la adquisición de SuperContable, SA por parte de la sociedad RCRCR, SA.

    El coste acordado de la combinación de negocios es de 475.000 euros. Pago que RCRCR, SA realizará gracias a la solicitud de un préstamo con vencimiento a largo plazo.

    Los gastos correspondientes a asesores y otros profesionales ascienden a 5.000 euros, mientras que los gastos de registro suman un total del 3% del coste de la combinación de negocio, gastos de los que RCRCR, SA se hará cargo. Asumimos un 25% como tipo impositivo en el impuesto sobre sociedades.

    Para esta combinación de negocio se aceptan todos los valores contables que figuran en el balance de la sociedad SuperContable, SA salvo las construcciones y los terrenos con un valor razonable de 195.000 euros y 220.000 euros respectivamente.

    El balance de SuperContable, SA a fecha 31 de diciembre es el siguiente:

ACTIVO		PATRIMONIO NETO + PASIVO
(203) Propiedad industrial	12.000	(100) Capital Social	150.000
(206) Aplicaciones informaticas	7.000	(11-) Reservas	190.000
(210) Terrenos	203.000	(129) Resultado del ejercicio	37.000
(211) Construcciones	170.000	(171) Deudas a largo plazo	175.000
(216) Mobiliario	43.000	(411) Acreedores, ef. com. a pagar	23.000
(300) Mercaderías	70.000	(521) Deudas a corto plazo	40.000
(430) Clientes	95.000
(572) Bancos e inv. créd. c/c vista	15.000
TOTAL ACTIVO	615.000	TOTAL PATRIMONIO NETO + PASIVO	615.000

Solución:

    La normativa contable a utilizar para las combinaciones de negocios viene recogida en la Norma de Registro y Valoración 19ª del Plan General de Contabilidad.

    El primer paso a la hora de contabilizar la combinación de negocios es identificar a la sociedad adquirente y adquirida de la operación. La empresa adquirente es aquella que obtiene el control sobre el negocio o negocios adquiridos. Como regla general, se considerará empresa adquirente la que entregue una contraprestación a cambio del negocio o negocios adquiridos.

    Para este caso práctico tenemos a la sociedad RCRCR, SA como sociedad adquirente y a la sociedad SuperContable, SA como sociedad adquirida.

    Una vez identificadas ambas partes, con el fin de calcular el posible fondo de comercio generado con la operación, procedemos a calcular el Patrimonio Neto a valor razonable de la sociedad adquirida.

    Para calcular el PN a valor razonable debemos sumar los ajustes por diferencia entre valor contable y valor razonable al PN contable de la sociedad.

PN a valor razonable = PN a valor contable +/- Ajustes de valor

PN a valor contable: 150.000 + 190.000 + 37.000 = 377.000 euros

Ajuste de valor de construcciones: 195.000 - 170.000 = 25.000 euros

Ajuste de valor de terrenos: 220.000 - 203.000 = 17.000 euros

Total ajustes de valor: 25.000 + 17.000 = + 42.000 euros

PN a valor razonable: 377.000 + 42.000 = 419.000 euros

Si comparamos el coste de la combinación de negocios con el Patrimonio Neto a valor razonable obtenemos el fondo de comercio generado con la operación. Definimos el fondo de comercio como el exceso, en la fecha de adquisición, del coste de la combinación de negocios sobre el valor de los activos identificables adquiridos menos el de los pasivos asumidos a valor razonable.

Fondo de comercio = Coste combinación negocios - PN a valor razonable

Fondo de comercio: 475.000 - 419.000 = 56.000 euros

De acuerdo con el apartado 2.4 de la NRV 19ª, en la fecha de adquisición, los activos adquiridos y los pasivos asumidos se reconocerán aplicando el siguiente criterio de reconocimiento:

    1. Los activos identificables adquiridos y los pasivos asumidos deben cumplir la definición de activo o pasivo incluida en el Marco Conceptual de la Contabilidad, y ser parte de lo que la adquirente y adquirida intercambian en la combinación de negocios, con independencia de que algunos de estos activos y pasivos no hubiesen sido previamente reconocidos en las cuentas anuales de la empresa adquirida o a la que perteneciese el negocio adquirido por no cumplir los criterios de reconocimiento en dichas cuentas anuales.

    En particular, si en la fecha de adquisición, el negocio adquirido mantiene un contrato de arrendamiento operativo, del que es arrendatario en condiciones favorables o desfavorables respecto a las condiciones de mercado, la empresa adquirente ha de reconocer, respectivamente, un inmovilizado intangible o una provisión.

    2. En la fecha de adquisición, la adquirente clasificará o designará los activos identificables adquiridos y pasivos asumidos de acuerdo con lo dispuesto en las restantes normas de registro y valoración, considerando los acuerdos contractuales, condiciones económicas, criterios contables y de explotación y otras condiciones pertinentes que existan en dicha fecha.

Además, conforme al artículo 263 del TRLSC, en el primer ejercicio social desde su transformación o fusión las sociedades quedan exentas de auditarse si cumplen con dos de las tres circunstancias recogidas en el propio artículo.

CONTABILIDAD DE SUPERCONTABLE, SA:

Por la baja de los activos y pasivos a valor contable:

175.000	Deudas a largo plazo (171)
40.000	Deudas a corto plazo (521)
23.000	Acreedores, efectos comerciales a pagar (411)
475.000	Accionistas, cuenta de disolución (553-)
	Bancos e instituciones de crédito c/c vista (572)	15.000
	Clientes (430)	95.000
	Mercaderías (300)	70.000
	Construcciones (211)	170.000
	Mobiliario (216)	43.000
	Terrenos y bienes naturales (210)	203.000
	Propiedad industrial (203)	12.000
	Aplicaciones informáticas (206)	7.000
	Ingresos excepcionales (778)	98.000

El ingreso excepcional originado lo mandamos a la cuenta 129 Resultado del ejercicio.

98.000	Ingresos excepcionales (778)
	Resultado del ejercicio (129)	98.000

Por último, se da de baja las cuentas de Patrimonio Neto:

150.000	Capital Social (100)
190.000	Reservas (11-)
135.000	Resultado del ejercicio (129)
	Accionistas, cuenta de disolución (553-)	475.000

CONTABILIDAD DE RCRCR, SA:

Por la contabilización del préstamo:

494.250	Bancos e instituciones de crédito c/c vista (572)
	Deudas a largo plazo con entidades de crédito (170)	494.250

Por la integración, a valor razonable, del activo y pasivo de SuperContable SA:

Conforme al apartado 2.4 de la NRV 19ª del Plan General Contable, la adquirente valorará los activos identificables adquiridos y los pasivos asumidos a sus valores razonables en la fecha de adquisición, siempre que dichos valores puedan determinarse con suficiente fiabilidad.

15.000	Bancos e instituciones de crédito c/c vista (572)
95.000	Clientes (430)
70.000	Mercaderías (300)
195.000	Construcciones (211)
43.000	Mobiliario (216)
220.000	Terrenos (210)
12.000	Propiedad industrial (203)
7.000	Aplicaciones informáticas (206)
56.000	Fondo de comercio (204)
	Deudas a largo plazo (171)	175.000
	Deudas a corto plazo (521)	40.000
	Acreedores, efectos comerciales a pagar (411)	23.000
	Cuenta de fusión (553-)	475.000

Por el pago de los gastos de profesionales generados en la operación:

5.000	Servicios de profesionales independientes (623)
	Bancos e instituciones de crédito c/c vista (572)	5.000

Por el pago de los gastos de registro e inscripción, suponiendo un tipo del 25% en el impuesto sobre sociedades.

10.687,50	Reserva voluntaria (113)
3.562,50	Hacienda Pública (47-)
	Bancos e instituciones de crédito c/c vista (572) (475.000 x 3%)	14.250

Hemos de recordar que los gastos de ampliación de capital son gastos deducibles en el Impuesto sobre Sociedades, pero el Plan General de Contabilidad articula que habrán de registrarse como minoración del patrimonio neto de la empresa con cargo a reservas voluntarias de la sociedad.

La cuenta de Hacienda Pública dependerá de la liquidación futura del Impuesto sobre Sociedades, pudiendo obtenerse una menor cantidad a ingresar o una mayor cantidad a devolver al "fisco".

Por el pago final de la adquisición:

475.000	Cuenta de fusión (553-)
	Bancos e instituciones de crédito c/c vista (572)	475.000

Por último, de acuerdo a los artículos 257 y 258 del TRLSC, en el primer ejercicio social desde su transformación o fusión, la sociedad podrá elaborar balance, estado de cambios del patrimonio neto y cuenta de pérdidas y ganancias abreviados si reúnen los requisitos recogidos en los citados artículos.

Legislación

- NRV 19ª R.D. 1415/2007 Plan General Contable. Combinaciones de negocios.
- Art. 257 R.D.L. 1/2010 LSC. Balance y estado de cambios en el patrimonio neto abreviados.
- Art. 258 R.D.L. 1/2010 LSC. Cuenta de pérdidas y ganancias abreviada.
- Art. 263 R.D.L. 1/2010 LSC. Auditor de cuentas.

Jurisprudencia y Doctrina

- Consulta 3 BOICAC Nº 74/2008

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