Resolución: 00/1249/2005 - Fecha: 21/12/2006
Unificación de criterio: NO	Unidad resolutoria: TEAC

         En la Villa de Madrid, a 21 de diciembre de 2006, visto el recurso de alzada que pende de resolución ante este Tribunal Económico-Administrativo Central, interpuesto por la entidad ..., S.A., con C.I.F.: ..., y en su nombre y representación por Don ..., con domicilio, a efectos de notificaciones, en ..., contra la Resolución dictada en fecha 30 de mayo de 2003, por el Tribunal Económico-Administrativo Regional de ..., en las reclamaciones acumuladas nº ... y ..., relativas, respectivamente, al Acuerdo de Liquidación referente al Impuesto sobre Sociedades, ejercicios 1994, 1995, 1996 y 1997, dimanante de Acta de Conformidad, modelo A01, número ..., incoada el 6 de abril de 2000, por importe de 440.144,56 euros (73.233.893 pesetas) y a la sanción que deriva de aquélla, por importe de 286.974,46 euros (47.748.533 pesetas), una vez incrementada en la reducción del 30% por conformidad a la propuesta de liquidación, inicialmente aplicada.



PRIMERO: ..., S.A. fue objeto de actuaciones inspectoras por parte de la Dependencia Regional de Inspección de la Delegación Especial de la Agencia Estatal de Administración Tributaria de ..., en relación con el Impuesto sobre Sociedades y los ejercicios 1994 a 1997, (en los que había tributado en régimen individual) que dieron lugar a la incoación, el 6 de abril de 2000, ante la presencia del representante de la obligada tributaria durante el procedimiento inspector, de Acta de Conformidad, modelo A01, número ...

La liquidación confirmatoria de la propuesta de regularización contenida en el Acta,  se entiende producida por el transcurso de un mes desde su incoación, de conformidad con el artículo 60.2 del RD 939/1986, de 25 de abril, por el que se aprueba el Reglamento General de la Inspección de los Tributos (RGIT).

La liquidación correspondiente, determinó una deuda tributaria a ingresar por importe de 73.233.893 pesetas (440.144,56Ç), que presentaba el siguiente desglose:

                                                                          PESETAS             EUROS

CUOTA                                                            60.012.813        360.684,27

RECARGOS                                                                    0                        0

INTERESES DE DEMORA                             13.221.080          79.460,29

DEUDA A INGRESAR/A DEVOLVER          73.233.893        440.144,56

En el Acta de referencia, posteriormente confirmanda, se proponía la regularización de la situación tributaria del contribuyente como consecuencia del aumento del importe de las ganancias patrimoniales que el sujeto pasivo había obtenido durante los ejercicios 1994 y 1995, y que había declarado exentas al haberse acogido al régimen de exención por reinversión, en la parte del precio de adquisición declarado de los solares transmitidos, que no fueron justificados ante la Inspección. Por su parte, en el ejercicio 1996, se incrementa la base imponible del sujeto pasivo, al no haber reinvertido, en el plazo previsto en la Ley 61/1978, de 27 de diciembre, del Impuesto sobre Sociedades, la totalidad del valor de enajenación de las referidas ventas, ni haber presentado plan especial de reinversión para ampliar el plazo.

SEGUNDO: En la misma fecha en que se incoa el Acta de referencia, el 6 de abril de 2000, se comunica a la obligada tributaria la apertura de expediente sancionador por infracción tributaria grave en relación con los hechos regularizados en la misma.

Asimismo, se le comunicó a la interesada, la propuesta de resolución de los expediente sancionador, y su derecho a presentar alegaciones en virtud del artículo 34 del RD 1930/1998, de 11 de septiembre, por el que se desarrolla el régimen sancionador tributario (RRS).

En la mencionada propuesta, se consideró, por el actuario encargado de la tramitación del expediente sancionador, que se había producido el hecho de dejar de ingresar toda o parte de la deuda tributaria (artículo 79.a) de la Ley General Tributaria), en los ejercicios 1994, 1995 y 1996 y de acreditar improcedentemente partidas negativas a compensar en la base de declaraciones futuras (artículo 79.d) de la Ley General Tributaria), en el ejercicio 1994, notificándose la propuesta de sanción, el 6 de abril de 2000, cuantificada en 33.192.973 pesetas (199.493,79 Ç), resultado de incrementar la sanción mínima del 50% de las cantidades dejadas de ingresar (artículo 87.1 de la Ley General Tributaria), en un 25% por aplicación del criterio de graduación de ocultación de datos a la Administración (artículos 82.1 d) de la ley 230/1963 y artículo 20 del RD 1930/1998), y de añadir el 10% de las partidas negativas improcedentemente declaradas (artículo 88.1 primer párrafo de la Ley General Tributaria). Por último, la sanción se redujo en un 30%, como consecuencia de la aplicación de la reducción prevista en el artículo 82.3 de la Ley 230/1963, al haber prestado la entidad su conformidad a la propuesta de regularización contenida en el Acta.

En fecha 26 de abril de 2000, comparece ante la Inspección el representante autorizado durante el transcurso de las actuaciones llevadas a cabo frente a la obligada tributaria, manifestando que, conociendo el contenido de la propuesta de resolución del expediente sancionador, reconoce su responsabilidad por los hechos o actuaciones objeto del mismo, y presta su conformidad a que se le imponga la sanción contenida en dicha propuesta.

Seguidamente se le comunica por el actuario encargado de la tramitación del expediente que de acuerdo con el párrafo segundo del apartado octavo del artículo 63 bis del RGIT, se entenderá dictada la resolución por el Inspector Jefe de acuerdo con dicha propuesta, por el transcurso del plazo de un mes desde la fecha en que prestó su conformidad a la misma.

TERCERO: Disconforme con la liquidación dimanante del Acta de Conformidad, en fecha 25 de mayo de 2000, la interesada interpuso reclamación económico-administrativa, referenciada con el número ..., ante el Tribunal Económico-Administrativo Regional de ..., al amparo del artículo 2.a) del RD 391/1996, de 1 de marzo, por el que se aprueba el Reglamento de Procedimiento en las Reclamaciones Económico-Administrativas (RPREA).

Presentada la reclamación contra la liquidación relativa al concepto y ejercicios de referencia y derivada del Acta firmada en conformidad, el Inspector Jefe de la Dependencia Regional de Inspección de la Delegación Especial de la Agencia Estatal de Administración Tributaria de ..., dictó acuerdo por el que se practicaba liquidación por la sanción complementaria como consecuencia de la pérdida de la reducción de conformidad de acuerdo con lo dispuesto en los artículos 63.bis del RGIT, y 21, apartado segundo del RD 1930/1998, de 11 de septiembre, por el que se desarrolla el régimen sancionador tributario (RRS). La liquidación complementaria ascendía a 14.225.559 pesetas (85.497,33 Euros), y fue notificada a la obligada tributaria en fecha 4 de abril de 2001.

En fecha 3 de abril de 2001, se notificó a la entidad, la puesta de manifiesto del expediente administrativo, presentando, con fecha 17 de abril de 2001, el correspondiente escrito de alegaciones en virtud de lo dispuesto en el artículo 90 del RPREA.

En el mencionado escrito la interesada alegó que el Acta de referencia había sido firmada por persona sin suficiente representación para ello.

Así, señalaba la entidad en el escrito de alegaciones, Don ..., contaba exclusivamente con "una mera autorización otorgada para comparecer durante el desarrollo de las actuaciones, pero que no era documento válido para la firma de las Actas en conformidad".

Señala asimismo, que en virtud de lo dispuesto en el artículo 43.2 de la LGT, la mera autorización, en la que no figure validada la firma por fedatario público, carece de validez. Alega con ello, que la autorización otorgada sólo era admisible para la realización de gestiones y trámites ante la Inspección, pero que sin embargo la Sociedad no le había autorizado para la firma de Actas de Conformidad.

Por todo ello, solicita al Tribunal Regional que "declare la nulidad del acta por los motivos expuestos y por carecer de validez para la firma de las actas en conformidad, la autorización concedida al representante de la sociedad ante la Inspección".   

Posteriormente, con fecha 18 de mayo de 2001, se dirige requerimiento a la entidad, por el que se le concede un plazo de diez días hábiles para subsanar los defectos observados en el escrito de alegaciones presentado, remitiendo original y fotocopia del poder de la persona que firma el escrito de alegaciones, firma del escrito, número de identificación fiscal o DNI, e indicación del domicilio a efectos de notificaciones.

En fecha 30 de mayo de 2001, se presenta ante el TEAR, original y copia del poder de la persona que firma el escrito de alegaciones, sin efectuar referencia alguna al domicilio a efectos de notificaciones.

CUARTO: Asimismo, el día 29 de mayo de 2000, la interesada promovió la correspondiente reclamación económico-administrativa, referenciada con el número ..., ante el Tribunal Económico-Administrativo Regional de ..., frente al acuerdo de  imposición de sanción.

En fecha 12 de abril de 2001, se notificó a la entidad, la puesta de manifiesto del expediente administrativo, presentando, con fecha 26 de abril de 2001, el correspondiente escrito de alegaciones en virtud de lo dispuesto en el artículo 90 del RPREA.

En el mencionado escrito la interesada realizó, en síntesis, las siguientes alegaciones:

a) Que la conformidad a la sanción había sido firmada por persona sin suficiente representación para ello, reproduciendo los mismos argumentos que los contenidos en el escrito de alegaciones presentado en la reclamación económico administrativa relativa al acuerdo de liquidación.

         b) la falta de motivación del acuerdo de imposición de sanción.

          c) la ausencia de culpabilidad en la conducta de la interesada, a efectos de la imposición de sanción.

QUINTO: El día 30 de mayo de 2003, el Tribunal Regional de ..., dictó un único fallo, en la que se resolvían acumuladamente las reclamaciones referenciadas anteriormente, acodando desestimar las mismas y confirmar los acuerdos impugnados.

En fecha 14 de julio de 2003, se efectúa el primer intento de notificación de la resolución del TEAR, en la ..., resultado la misma infructuosa, tal y como consta en el expediente.

El segundo intento de notificación se efectúa en la misma dirección en fecha 21 de noviembre de 2003, no pudiéndose entregar la resolución, al resultar desconocida la destinataria de la misma.

Una vez efectuada la publicación correspondiente en el Tablón de Anuncios del Tribunal Regional de ... durante el tiempo establecido por la normativa vigente, se procedió, en fecha ... de 2004, a su publicación en el Boletín Oficial de la Provincia de ... para la notificación de la citada resolución, de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 86.1, en relación al 87, del RPREA.

SEXTO: Con fecha 29 de octubre de 2004, ..., S.A. presentó escrito ante el Tribunal Económico Administrativo Regional de ..., en el que señala que:

         - Con fecha 22 de octubre de 2004, ha recibido en su domicilio en ..., Providencia de Apremio emitida por la AEAT, así como la carta de pago correspondiente, por importe de 528.173,48 euros.

         - Que presentó frente a dicho Tribunal, Reclamación Económico Administrativa sobre el concepto referido en fecha 22 de mayo de 2000, y que hasta el momento no ha recibido notificación alguna del fallo referente a la misma,

         - Que en el domicilio que figuraba en el escrito no se ha recibido, ni rechazado notificación alguna por ningún empleado de ..., S.A. referente al fallo.

         - Que a la entidad aludida le provoca un grave perjuicio obviar la notificación de la sentencia, ya que supone: económicamente los 88.028,92 euros del apremio emitido por la AEAT, y jurídicamente una clara indefensión por obligada extemporaneidad de los plazos para acceder a la vía contencioso administrativa.

         - Finalmente, solicita al TEAR que dicte el correspondiente fallo, señalando como domicilio a efectos de notificaciones ...

SÉPTIMO: Posteriormente, el Tribunal Regional de ..., "tras comprobarse que su notificación por Edictos había sido defectuosa", remitió al interesado de nuevo la notificación de la resolución fallada en Sesión de 30 de mayo de 2003, mediante correo certificado que fue recibido el 5 de enero de 2005.

OCTAVO: En fecha 20 de enero de 2005, la interesada, al amparo del artículo 241 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (BOE de 18 de diciembre), interpuso, en plazo, recurso de alzada ante este Tribunal Central frente a la reseñada Resolución del Tribunal Regional, mediante escrito en el que reitera, en síntesis, las alegaciones vertidas en primera instancia, en cuanto a la falta de poder suficiente de la persona que firmó en conformidad tanto el Acta como la propuesta de resolución del expediente sancionador.

En el recurso de alzada presentado, la interesada solicita nuevamente la anulación de la liquidación y de la sanción derivada del Acta, así como la indemnización de los gastos de los avales depositados, y los respectivos intereses.



PRIMERO: Concurren en el presente recurso de alzada los requisitos de competencia, legitimación y formulación en plazo que son presupuesto para su admisión a trámite por este Tribunal Económico-Administrativo Central.

SEGUNDO: Las cuestiones planteadas en el mismo se centran en determinar, si la conformidad al Acta y a la propuesta de sanción fue firmada por persona con poder suficiente de representación.

TERCERO: La cuestión sobre la representación requerida para la firma de Actas de Conformidad, y si la misma supone una renuncia a derechos para el contribuyente, ha sido objeto de discusión a lo largo del tiempo tanto por la doctrina como por nuestra jurisprudencia. Sin embargo, esta controversia fue zanjada por el Tribunal Supremo, en la Sentencia de 10 de junio de 2005, dictada en unificación de doctrina, en la que el Alto Órgano jurisdiccional declaró que "La firma en conformidad de un acta, por los efectos determinantes que tiene respecto de los hechos, supone un acto de renuncia de derechos o expectativas, por lo que, en defensa de una más eficaz tutela judicial efectiva sin indefensión, parece lógico que se exija un poder de representación explícito para dicho acto, que garantice el conocimiento de la situación por el interesado y las posibilidades de defensa del mismo. Esta naturaleza del acta de conformidad es la más acorde también con lo establecido en el artículo 1.713 del Código Civil, en donde se exige, para transigir, mandato expreso".

Así, en la Sentencia referida, se puso de relieve que el artículo 145.1.a) de la LGT señala que en las actas de la Inspección que documenten el resultado de las actuaciones se consignarán el nombre y apellidos de la persona con la que se extienda y el carácter o representación con que comparece. Este precepto se complementa con lo dispuesto en el artículo 49.2 c) del Reglamento de la Inspección de los Tributos, aprobado por RD 939/1986, de 25 de abril, en cuanto dispone que en tales actas se consignarán "el nombre y apellidos, número de documento nacional de identidad, la firma de la persona con la que se entienden las actuaciones, y el carácter o representación con que interviene en las mismas..."; estableciendo en su artículo 27.3, que "para suscribir las actas que extiende la Inspección de Tributos y para los demás actos que no sean de mero trámite por afectar directamente a los derechos y obligaciones del obligado tributario, la representación deberá acreditarse válidamente".

Asimismo, no puede olvidarse la doctrina establecida por el Tribunal Supremo (sentencias de 7 y 21 de mayo de 1994, 18 de octubre de 1995 y la ya citada de 12 de febrero de 1996), conforme a la cual la suscripción de un acta extendida por la Inspección de los Tributos no es un acto de mero trámite y, por tanto, "no es admisible la actuación de un representante que no acredite el apoderamiento". Ahora bien, tal apoderamiento no se acredita únicamente a través de un documento obrante en el expediente administrativo en que conste tal representación, sino que puede ser acreditado por cualquiera de los medios admisibles en Derecho. En este sentido, el artículo 27.3 del Reglamento General de Inspección de los Tributos, si bien señala que "para suscribir las actas que extienda la Inspección de los Tributos... la representación deberá acreditarse válidamente", añade que, en particular, se entenderá acreditada la representación en los siguientes casos "... c) Si consta en documento privado el poder otorgado, respondiendo el apoderado con su firma, al aceptar la representación, de la autenticidad de la de su poderdante".

Por su parte, el artículo 43 de la Ley General Tributaria (en la redacción aplicable al caso), disponía que el sujeto pasivo con capacidad de obrar puede actuar por medio de representante con el que se entenderán las sucesivas diligencias mientras no se haga manifestación en contrario, destacando su segundo párrafo tres supuestos en los que deberá acreditarse la representación con poder bastante cuales son la interposición de reclamaciones, el desistimiento de la instancia y la renuncia de derechos en nombre del sujeto pasivo, y finalizando así: "para los actos de mero trámite se presumirá concedida la representación".

Pues bien, lo que resulta de la Sentencia del Tribunal Supremo mencionada es que, para firmar actas de conformidad es necesario, dada la naturaleza de renuncia de derechos que éstas implican, en los términos del artículo 43.2 de la Ley General Tributaria, acreditar la representación con poder expreso bastante al efecto, mediante documento público o privado con firma legitimada notarialmente o comparecencia ante el órgano administrativo competente.

La especial trascendencia, en cuanto a los hechos consignados en las mismas, de las actas de conformidad viene reconocida en el artículo 145.1 d) de la Ley General Tributaria y en los artículos 55 y 61 del Reglamento General de la Inspección. En este último precepto se precisa que "En ningún caso podrán impugnarse por el obligado tributario los hechos y los elementos determinantes de las bases tributarias respecto de las que dio su conformidad, salvo que pruebe haber incurrido en error de hecho".

La necesidad de una autorización expresa de la sociedad en favor de quien actuó como representante, que concuerda con la idea mantenida por nuestro Tribunal Supremo, supone que la firma de un acta de conformidad no es un acto de trámite, carente de efectos jurídicos distintos de los propiamente procedimentales y no impugnable por sí mismo, sino que es un acto de renuncia de derechos que, en consecuencia, requiere de poder o autorización especial al efecto, según resulta del artículo 43.2 de la L.G.T., habida cuenta de que, una vez firmada de conformidad el Acta, el sujeto pasivo ya no puede impugnar los hechos a que dio su conformidad, salvo prueba de haber incurrido en error de hecho.

CUARTO: Examinados los poderes de representación obrantes en el expediente inspector a favor de la persona que finalmente firma tanto el Acta de Conformidad como la propuesta de resolución del expediente sancionador, los mismos constan en documento privado, otorgado por la persona que aparece, de acuerdo con las escrituras públicas aportadas, como administradora solidaria de la sociedad. Sin embargo, su firma no ha sido legitimada notarialmente, ni ha comparecido en ningún momento, de acuerdo con las diligencias que se fueron levantando durante el procedimiento, a los efectos de otorgar poder "apud acta" ante la Inspección.

Por ello, y siguiendo el criterio manifestado por el Tribunal Supremo, admitiendo que para la firma en conformidad del Acta, se hace necesario el otorgamiento de poder de acuerdo con los requisitos previstos en el artículo 43.2 de la LGT (en la redacción vigente hasta 31 de diciembre de 2001), este Tribunal acuerda estimar las pretensiones de la interesada, anulando tanto la resolución dictada por el Tribunal Económico Administrativo Regional de ..., como la liquidación dimanante del Acta de Conformidad, y el acuerdo de imposición de sanción derivada de la misma, por falta de representación suficiente de la persona que procedió a la firma de las mismas. Asimismo, se ordena la reposición de las actuaciones al momento previo a la formalización del acta de Inspección, a los efectos, y de acuerdo con lo previsto en el artículo 33 ter. Dos del RGIT, correspondiendo a la Inspección, una vez formalizada el acta con persona dotada de la necesaria representación, decidir si inicia o no un nuevo expediente sancionador en relación con los hechos a los que aquélla se refiera.

QUINTO: Finalmente, en cuanto a la petición de reembolso de los gastos originados por el aval, deberá estarse a lo dispuesto en el artículo 33 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, desarrollado por los artículos 72 y siguientes del Real Decreto 520/2005, de 13 de mayo, por el que se aprueba el Reglamento general de desarrollo de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, en materia de revisión en vía administrativa, no siendo competente este Tribunal para el solicitado reembolso.

En virtud de lo expuesto,

ESTE TRIBUNAL ECONÓMICO ADMINISTRATIVO CENTRAL, resolviendo EN SALA, en el presente recurso de alzada, ACUERDA: ESTIMARLO EN PARTE 1. Anulando tanto el Acuerdo de liquidación como el de imposición de sanción objeto de presente recurso, y en contra de lo dispuesto en la resolución del TEAR, que también se anula. 2. Ordenando la reposición de las actuaciones al momento anterior a la firma del Acta que proceda. Todo ello de acuerdo con lo expuesto en los fundamentos de derecho tercero, cuarto y quinto del presente fallo.