STS 6101/2011 - Fecha: 26/09/2011
Nº Resolución: 6101/2011 - Nº Recurso: 1456/2009	Procedimiento: RECURSO CASACIÓN

Órgano: Tribunal Supremo. Sala de lo Contencioso - Sección: 2
Tipo de Resolución: Sentencia - Sede: Madrid - Ponente: JOAQUIN HUELIN MARTINEZ DE VELASCO
Id Cendoj: 28079130022011100977







  En la Villa de Madrid, a veintiséis de Septiembre de dos mil once.

    La Sección Segunda de la Sala Tercera del Tribunal Supremo, constituida por los magistrados relacionados al margen, ha visto el recurso de casación 1456/09, interpuesto por la entidad INMO 207, S.A., contra la sentencia dictada el 24 de noviembre de 2008 por la Sección Séptima de la Sala de lo Contencioso- Administrativo de la Audiencia Nacional en el recurso 324/07 , relativo a suspensión incidental de liquidación tributaria en vía de recurso administrativo de reposición. Ha intervenido como parte recurrida la Administración General del Estado.



    PRIMERO .- La sentencia impugnada declaró que no había lugar al recurso contencioso-administrativo interpuesto por la compañía INMO 207, S.A., contra la resolución dictada por el Tribunal Económico- Administrativo Central el 28 de marzo de 2007, que desestimó el recurso de alzada promovido frente a la adoptada el 23 de marzo de 2006 por el Tribunal Regional de Cataluña, que, en la reclamación 11222/03, ratificó la decisión de no suspender en via de recurso administrativo de reposición la liquidación del impuesto sobre sociedades de los ejercicios 1995 a 1997, cuyo importe ascendía a 581.263,55 euros.

    La Audiencia Nacional realiza un resumen de los acontecimientos y de las pretensiones de la actora en el fundamento de derecho primero de la sentencia. En lo que a este recurso de casación interesa, procede reseñar que, la compañía actora, después de interponer recurso de reposición contra los acuerdos de liquidación mencionados, solicitó: «{...} en base al artículo 76 del R.D. 391/1996 , la suspensión de la ejecución del acto administrativo impugnado, al considerar justificada la circunstancia de que la ejecución de los actos administrativos causaría perjuicios de imposible o difícil reparación para el sujeto pasivo, siendo imposible aportar otra garantía que la posible pignoración del crédito que ostenta contra su socio, crédito que en su caso, se pone a disposición de la Inspección {...}» En el segundo de los fundamentos, la Sala de instancia reproduce el artículo 11 del Real Decreto 2244/1979, de 7 de septiembre (BOE 17 noviembre ), y razona que: «{...} la referencia al RD de 1981 en el momento procesal al que se refiere el presente recurso debe entenderse al RD 396/96 de 1 de marzo, que derogó el reglamento de 1981, concretamente al artículo 75 .

    En este precepto se exige la prestación de garantía en forma de aval, fianza o depósito en efectivo, ya que el artículo 76 introdujo la novedad con respecto del Reglamento anterior de la suspensión por parte del Tribunal Económico-Administrativo de los actos de contenido económico, con carácter excepcional, sin aportación de garantías. La suspensión automática de los actos de contenido económico en el recurso de reposición ante los órganos de la AEAT precisa siempre de la aportación de garantía ya que la suspensión sin la aportación de garantía o con garantía distinta es competencia que la norma sólo contempla respecto del los órganos de revisión. En otras palabras, el órgano de recaudación no podía acceder a la pretensión instada por el recurrente por no tener competencia expresa sobre esta para la adopción de esta medida cautelar.

    {...} ».

    2 La sentencia hace suyos los argumentos del Tribunal Económico-Administrativo Regional sobre la evolución que ha seguido el régimen jurídico previsto en el Real Decreto 2244/1979 mediante los Reales Decretos 1999/1981, de 20 de agosto , por el que se aprobó el Reglamento de procedimiento en las reclamaciones económico administrativas (BOE de 9 de septiembre), y 448/1995, de 24 de marzo , por el que se modificaron determinados artículos del Reglamento General de Recaudación, del Real Decreto por el que se reglamentó el recurso de reposición previo al económico-administrativo y del Real Decreto por el que se desarrollaron determinadas directivas comunitarias sobre la asistencia mutua en materia de recaudación (BOE de 28 de marzo); así como mediante el Real Decreto Legislativo 2795/1980, de 12 de diciembre, por el que se articuló la Ley 39/1980, de 5 de julio , de bases sobre procedimiento económico-administrativo (BOE de 30 de diciembre); y mediante la Ley 25/1995, de 20 de julio , de modificación parcial de la Ley General Tributaria (BOE de 22 de julio ), para llegar a la conclusión de que: «{...} parece claro que la voluntad constante de la normativa ha sido la de limitar la posibilidad de la suspensión sin garantías, en el marco de los recursos tributarios administrativos, a la competencia del Tribunal Económico-administrativo y sujetarla a la prestación de aval, depósito o fianza, en el caso del recurso de reposición {...} ».

    Descarta la sentencia cualquier posible vulneración del artículo 24 de la Constitución española: «{...} Sin embargo, cabe desechar este razonamiento si se repara en el hecho de que el recurso de reposición tributario es un recurso puramente potestativo y alternativo a la reclamación económicoadministrativa en la que cabe plantear la suspensión de forma más laxa. Siendo así, quien utiliza esta vía lo hace voluntariamente, y no hay impedimento real alguno, por tanto, a la posibilidad de obtener inmediatamente una decisión sobre suspensión sin garantías, pues si así se quiere cabe acudir a la reclamación económicoadministrativa sin presentar primero el recurso de reposición.

    {...} ».

    También descarta cualquier posible indefensión por no permitir la Administración a la entidad subsanar la solicitud de suspensión: «{...} si no cabía la suspensión sin alguna de las garantías mencionadas, y el actor manifestaba expresamente no poder prestarlas, no cabía subsanación alguna.

    {...} ».

    La sentencia concluye que: «{...} La suspensión automática de los actos de contenido económico en el recurso de reposición ante los órganos de la AEAT precisa siempre de la aportación de garantía ya que la suspensión sin la aportación de garantía o con garantía distinta es competencia que la norma sólo contempla respecto del los órganos de revisión. En otras palabras, el órgano de recaudación no podía acceder a la pretensión instada por el recurrente por no tener competencia expresa sobre esta para la adopción de esta medida cautelar.»


   SEGUNDO .- La entidad INMO 207, S.A., preparó el presente recurso de casación y, previo emplazamiento ante esta Sala, efectivamente lo interpuso mediante escrito registrado el 10 de marzo de 2009, en el que invocó un único motivo al amparo de la letra d) del artículo 88.1 de la Ley 29/1998, de 13 de julio, reguladora de la Jurisdicción Contencioso-Administrativa (BOE de 14 de julio ).

    Afirma que solicitó la suspensión al amparo de lo establecido en el artículo 11 del Real Decreto 2244/1979 , que expresamente se remitía al régimen establecido en el Real Decreto 1999/1981, Capítulo VI del Título IV . Tras su derogación y sustitución por el Real Decreto 391/1996, de 1 de marzo (BOE de 23 de marzo ), la remisión debe entenderse al mencionado Real Decreto que no sólo contempla la suspensión automática del artículo 75 , sino al resto de los supuestos del artículo 76 .

    Cita como apoyo de su tesis la sentencia dictada por la Sala de lo Contencioso-administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Madrid el 23 de febrero de 1995 , las del Tribunal Superior de Justicia de Valencia de 8 y 25 de junio de 1992, la del Tribunal Superior de Justicia de Murcia de 27 de septiembre de 1995 y la del Tribunal Superior de Justicia de Cataluña de 13 de diciembre de 2004; también invoca la sentencia del Tribunal Constitucional 30/1994, de 27 de enero .

    TERCERO .- El abogado del Estado se opuso al recurso mediante escrito registrado el 21 de enero de 2010, en el que solicitó en primer lugar su inadmisión y subsidiariamente su desestimación.

    3 Afirma que la recurrente no cita como jurisprudencia infringida ninguna sentencia del Tribunal Supremo, limitándose a traer a colación pronunciamientos de varios tribunales superiores de justicia, siendo así que sólo constituye jurisprudencia la que emana del Tribunal Supremo, como se ratifica en la sentencia de 17 de enero de 2008 (casación 4793/02 ). Respecto de la sentencia del Tribunal Constitucional precisa que no puede asimilarse a la jurisprudencia a los efectos de la casación, además de referirse a un supuesto diferente.

    En segundo lugar, sobre la cuestión de fondo considera que aparece suficientemente tratada en el fundamento segundo de la sentencia.

    CUARTO .- La Sección Primera de esta Sala, en auto de 29 de octubre de 2009 , decretó la inadmisión del recurso respecto de las liquidaciones correspondientes al impuesto sobre sociedades de los ejercicios de 1995 y 1996, admitiéndolo únicamente en relación con las liquidación de 1997.

    QUINTO .- Las actuaciones quedaron pendientes de señalamiento para votación y fallo, circunstancia que se hizo constar en diligencia de ordenación de 29 de enero de 2010, señalándose al efecto el día 21 de septiembre de 2011, en el que, previa deliberación, se aprobó la presente sentencia.

    Siendo Ponente el Excmo. Sr. D. Joaquin Huelin Martinez de Velasco, Magistrado de la Sala



    PRIMERO .- La entidad INMO 207, S.A., discute la sentencia dictada el 24 de noviembre de 2008 por la Sección Séptima de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional en el recurso 324/07 , relativo a suspensión incidental de liquidaciones tributarias con ocasión de un recurso administrativo de reposición.

    Articula la casación en torno a un único motivo. Recuerda que ofreció como garantía un crédito que tenía pendiente con un socio de la entidad y no comparte el criterio del órgano de revisión, confirmado por la sentencia de instancia, conforme al que, para obtener la suspensión cautelar de la liquidación impugnada en reposición, resulta menester ofrecer alguna de las garantías contempladas para la suspensión automática en el artículo 75 del Real Decreto 391/1996 , sin que puedan operar las recogidas en el artículo 76 . Considera que la tesis que combate resulta de una incorrecta interpretación del artículo 11 del Real Decreto 2244/1979 y cita, como ya hemos indicado, algunas sentencias de tribunales superiores de justicia que siguen el criterio que defiende.

    SEGUNDO .- Para empezar debemos cuestionarnos si el recurso resulta admisible, ya que así nos lo pide el abogado del Estado. Sostiene el defensor de la Administración que la entidad recurrente, pese a sustentar su recurso en el apartado 88.1.d) de la Ley de la Jurisdicción, no cita como jurisprudencia infringida ninguna sentencia del Tribunal Supremo.

    En reiteradas ocasiones hemos sostenido que el motivo del artículo 88.1.d) de la Ley de la Jurisdicción , cuando se refiere a la infracción de la jurisprudencia, lo hace a la del Tribunal Supremo, en los términos en que aparece reseñada en el artículo 161.1.a) de la Constitución como instrumento de interpretación de la ley y definida en el artículo 1.6 del Código civil como medio de complementar el ordenamiento jurídico { sentencias de 20 de mayo de 2002 (casación 9205/97 FJ 3 ) y 2 de abril de 2008 (casación 3268/05 FJ 5º), entre otras}.

    Es cierto que la compañía recurrente no cita jurisprudencia de esta Sala, pero no lo es menos que la referencia que hace en el escrito de interposición del recurso de casación a las sentencias de otros órganos jurisdiccionales tiene como finalidad reforzar sus argumentos interpretativos y el sentido que pretende otorgar al artículo 11 del Real Decreto de 2244/1979 , que considera infringido. En otras palabras, el recurso no se sustenta en la infracción de la jurisprudencia, sino en la del mencionado precepto reglamentario, correspondiéndole a las resoluciones judiciales que cita el papel de apuntalar la existencia de esa vulneración.

    Por lo tanto, el recurso no adolece del defecto alguno por el que deba se rechazado a limine litis.

    TERCERO .- Salvado el anterior obstáculo, corresponde afrontar el fondo de la pretensión instada por la recurrente, cimentada en el artículo 88.1.d) de la Ley 29/1998 .

    Recordemos que INMO 207, S.A., considera improcedente la denegación de la suspensión de la deuda tributaria por no aportar las garantías del artículo 75 del Real Decreto 391/1996 . Sostiene que la remisión que el artículo 11 del Real Decreto 2477/1979 hace a aquel primero debe dejar abierta la posibilidad de que no sólo el órgano de revisión sino también el de gestión o de recaudación puedan suspender la ejecutividad de la deuda tributaria con garantías distintas de las que permiten su suspensión automática.

    4 Debemos anticipar que esta cuestión en la actualidad carece de relevancia más allá del ámbito del presente recurso, puesto que nos estamos refiriendo a un régimen jurídico íntegramente derogado por la actual Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (BOE de 18 de diciembre ), y por el Real Decreto 520/2005, de 13 de mayo , por el que se aprueba el Reglamento general de desarrollo de la mencionada Ley en materia de revisión en vía administrativa (BOE 27 de mayo ). No obstante, pese a que estos textos legales no son de aplicación al caso de autos, resultan relevantes, como se verá, para aclarar la evolución normativa e interpretar el régimen jurídico vigente en su día.

    Inicialmente, el artículo 11 del Real Decreto por el que se regulaba el recurso de reposición (2477/1979 ) descartaba que la mera interposición del recurso suspendiera la ejecutividad del acto, sin embargo puntualizaba en su apartado segundo que, no obstante, podía suspenderse la ejecución del acto impugnado mientras durase la sustanciación del recurso aplicando las previsiones del capítulo VI del título IV del Reglamento de procedimiento en las reclamaciones económico-administrativas, aprobado por el Real Decreto 1999/1981 , con las especialidades que indicaba.

    Esta última disposición, en su artículo 81.3 únicamente contemplaba la suspensión por los tribunales económico- administrativos mediante la aportación de las siguientes garantías: (a) deposito en dinero efectivo o en valores públicos en la Caja General de Depósitos o en sus sucursales, o en su caso, en la corporación o entidad interesada; (b) aval o fianza de carácter solidario prestado por un banco o banquero registrado oficialmente por una caja de ahorros confederada, caja postal de ahorros o por cooperativa de crédito calificada, con la limitación, en este ultimo caso, que establecía el articulo 51.3 Ley 52/1974, de 19 de diciembre, General de Cooperativas (BOE de 21 de diciembre ); y (c) fianza personal y solidaria prestada por dos contribuyentes de la localidad de reconocida solvencia solo para débitos inferiores a cien mil pesetas.

    Así pues, la remisión que se hacía al Real Decreto de 1981 ponía de manifiesto que no cabía la suspensión fuera del cerrado catalogo de garantías establecidas, ni en reposición ni en sede de revisión económico-administrativa.

    El Real Decreto de 1981 , tras algunas modificaciones, fue finalmente derogado por el Real Decreto 391/1996. Sin embargo el legislador mantuvo inalterado el texto del artículo 11 del Real Decreto 2244/1979 , por lo que debemos entender que la referencia originariamente hecha al Real Decreto de 1981 debía desde entonces considerarse realizada al Real Decreto 391/1996 . Este último recogió la modificación introducida por la Ley 25/1995, regulándose con mayor amplitud la suspensión e incorporando nuevas modalidades en su artículo 74 .

    El régimen de suspensión de los actos tributarios de contenido no sancionador, quedó establecido en los siguientes términos: (a) Automática cuando se aportara alguna de las garantías previstas en el artículo 75 .

    (b) Excepcional, que podía ser acordada por el tribunal que conociera de la reclamación cuando considerara que la ejecución del acto pudiera causar perjuicios de imposible o difícil reparación, en los términos previstos en los artículos 76 y 77 del propio Reglamento .

    (c) Sin garantía, si al tiempo de resolverse la reclamación se apreciase la existencia de un error aritmético, material o de hecho.

    La posibilidad de que pudiera acordarse la suspensión con garantía distinta de las previstas en el artículo 75 (artículo 76.1 ) o sin garantía (76.2 apartado segundo) cuando se justificaran por el interesado que la ejecución causaría perjuicios de imposible o difícil reparación, sólo estaba contemplada para los órganos de revisión económico-administrativa.

    Así se obtiene de la lectura de los artículos 75 y 76. Mientras el primero lleva por título el de "suspensión automática de los actos de contenido económico", dando a entender que se refiere a la suspensión en cualquier procedimiento de revisión, el 76 se refiere a la "suspensión por el Tribunal de los actos de contenido económico", por lo que con toda evidencia alude a la adopción de esa medida cautelar en la vía económicoadministrativa.

    Parece, pues, que la normativa entonces en vigor sólo permitía suspender las liquidaciones tributarias revisadas mediando garantías distintas de las contempladas en el artículo 75 del citado Reglamento a los  órganos de revisión económico- administrativa. Por otra parte, la remisión que el Real Decreto de 1979 hacía al régimen de la suspensión debía entenderse hecha con respeto de la distribución competencial en la materia contenida en el repetido Reglamento.

    En definitiva, ni el legislador ni la Administración en el ejercicio de su potestad reglamentaria contemplaron la posibilidad, fuera de los supuestos de suspensión automática, de que los órganos de aplicación de los tributos pudieran acordar la suspensión de la ejecutividad de los actos tributarios sin mediar las contracautelas expresamente previstas en el artículo 75 del Real Decreto 391/1996 .

    Esta conclusión se encuentra hoy avalada por el vigente régimen jurídico, ya que el artículo 224 de la Ley 58/2003 limita la suspensión en el recurso de reposición a los casos de prestación de las garantías expresamente reconocidas; aunque también contempla la posibilidad de la suspensión sin garantía, en los casos excepcionales de error aritmético, material o de hecho. En el mismo sentido se pronuncia, en desarrollo de las previsiones legislativas, el artículo 25 del Real Decreto 520/2005 .

    CUARTO .- Las razones expuestas conducen a la desestimación del recurso de casación, por lo que procede, en aplicación del artículo 139.2 de la Ley reguladora de nuestra jurisdicción, imponer las costas a la entidad INMO 207 , S.A., si bien esta Sala, en uso de la facultad que le confiere el apartado 3 del mismo precepto legal, fija en seis mil euros la cuantía máxima a reclamar por los honorarios del abogado del Estado.




    No ha lugar al recurso de casación interpuesto por INMO 207, S.A., contra la sentencia dictada el 24 de noviembre de 2008 por la Sección Séptima de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional en el recurso 324/07 , condenando en costas a la entidad recurrente, con la limitación establecida en el último fundamento jurídico.

    Así por esta nuestra sentencia, lo pronunciamos, mandamos y firmamos D. Rafael Fernandez Montalvo D. Manuel Vicente Garzon Herrero D. Manuel Martin Timon D. Joaquin Huelin Martinez de Velasco D. Oscar Gonzalez Gonzalez

    PUBLICACIÓN.- Leída y publicada ha sido la anterior sentencia por el Excmo. Sr.

    Magistrado Ponente D. Joaquin Huelin Martinez de Velasco, estando la Sala celebrando audiencia pública en el mismo día de su fecha, de lo que, como Secretaria, certifico.