Consulta número: V2484-19 - Fecha: 17/09/2019
Órgano: SG de Impuestos sobre la Renta de las Personas Físicas

NORMATIVA LIRPF. Ley 35/2006, Art. 33.4.b).


     Los consultantes de 80 y 78 años, están casados en régimen de separación de bienes, siendo propietarios al 50% cada uno de una casa que constituye su vivienda habitual desde hace más de 30 años.

    Su hija y su yerno van a trasladarse a vivir con ellos, y para ello van a vender su vivienda habitual en 2019, y comprarán el 30% de la casa de los consultantes, procediendo después de la compra a hacer obras de ampliación de metros habitables.


    Si por dicha venta de una parte del inmueble pueden aplicar la exención para mayores de 65 años de la ganancia patrimonial derivada de su vivienda habitual.

    Si su hija y yerno pueden aplicarse la exención por reinversión en vivienda habitual.


    La transmisión del 30% la vivienda generará en cada uno de los cónyuges transmitentes -titulares cada uno de ellos del 50% de dicho inmueble-, una ganancia o pérdida patrimonial, a tenor de lo dispuesto en el artículo 33.1 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE de 29 de noviembre), en adelante LIRPF.

    El importe de esta ganancia o pérdida patrimonial vendrá determinado, según el artículo 34, por la diferencia entre los respectivos valores de adquisición y de transmisión, calculados en la forma establecida en los artículos 35 y 36 de la citada Ley, para las transmisiones onerosas y lucrativas respectivamente.

    No obstante, el artículo 33.4.b) de la LIRPF, establece que estarán exentas del Impuesto las ganancias patrimoniales que se pongan de manifiesto "con ocasión de la transmisión de su vivienda habitual por mayores de 65 años o por personas en situación de dependencia severa o de gran dependencia de conformidad con la Ley de promoción de la autonomía personal y atención a las personas en situación de dependencia".

    El concepto de vivienda habitual se recoge en la disposición adicional vigésima tercera de la LIRPF y, en su desarrollo, en el artículo 41 bis del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por el Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo (BOE de 31 de marzo), en adelante RIRPF, que dispone lo siguiente:

    "1. A los efectos previstos en los artículos 7.t), 33.4.b), y 38 de la Ley del Impuesto se considera vivienda habitual del contribuyente la edificación que constituya su residencia durante un plazo continuado de, al menos, tres años.

    No obstante, se entenderá que la vivienda tuvo el carácter de habitual cuando, a pesar de no haber transcurrido dicho plazo, se produzca el fallecimiento del contribuyente o concurran otras circunstancias que necesariamente exijan el cambio de domicilio, tales como celebración de matrimonio, separación matrimonial, traslado laboral, obtención del primer empleo, o cambio de empleo, u otras análogas justificadas.

    (...)

    3. A los exclusivos efectos de la aplicación de las exenciones previstas en los artículos 33.4. b) y 38 de la Ley del Impuesto, se entenderá que el contribuyente está transmitiendo su vivienda habitual cuando, con arreglo a lo dispuesto en este artículo, dicha edificación constituya su vivienda habitual en ese momento o hubiera tenido tal consideración hasta cualquier día de los dos años anteriores a la fecha de transmisión".

    Los plazos fijados por años se computan de fecha a fecha, de acuerdo con los artículos 5.1 del Código Civil y 48.2 de la Ley de Régimen Jurídico de las Administraciones Públicas y de Procedimiento Administrativo Común.

    Si se dieran ambas circunstancias, que la vivienda que se transmite sea la vivienda habitual de los consultantes en los términos anteriormente indicados y tratarse de personas mayores de 65 años o en situación de dependencia severa o de gran dependencia de conformidad con la Ley de promoción de la autonomía personal y atención a las personas en situación de dependencia, resultaría de aplicación la exención regulada en la letra b) del artículo 33.4 de la LIRPF respecto de la ganancia patrimonial que, en su caso, se hubiera derivado de la transmisión de la vivienda.

    Por el contrario, en caso de que no se cumplieran dichos requisitos, no resultaría de aplicación dicha exención, y dicha ganancia patrimonial estaría sujeta al Impuesto.

    En este caso, dado que según lo expresado en el escrito de consulta, la vivienda en cuestión ha tenido en el momento de su transmisión, o en algún momento dentro de los dos años precedentes a dicha fecha, la consideración de habitual de sus propietarios de acuerdo con lo establecido 41 bis.3 del Reglamento del Impuesto, y estos últimos son mayores de 65 años en el momento de producirse la transmisión de la misma, resultaría de aplicación en ambos cónyuges (de acuerdo con su porcentaje de titularidad jurídica, el 50% cada uno) la exención establecida en la letra b) del artículo 33.4 de la LIRPF respecto a la ganancia patrimonial que se genere con motivo de la transmisión del 30% del inmueble objeto de consulta.

    Por último, en cuento a si resulta de aplicación la exención por reinversión en vivienda habitual por parte de su hija y yerno, explicar en primer lugar que, la transmisión de su vivienda generará en los transmitentes -hija y yerno- una ganancia o pérdida patrimonial, a tenor de lo dispuesto en el artículo 33.1 de LIRPF, y su importe de vendrá determinado, tal como ya se ha explicado con anterioridad, según el artículo 34, por la diferencia entre los respectivos valores de adquisición y de transmisión, calculados en la forma establecida en los artículos 35 y 36 de la citada Ley, para las transmisiones onerosas y lucrativas respectivamente.

    Por otro lado, la exención por reinversión en vivienda habitual viene regulada en el artículo 38.1 de la LIRPF y, en su desarrollo, en el artículo 41 del RIRPF. Este último precepto establece lo siguiente:

    "1. Podrán gozar de exención las ganancias patrimoniales que se pongan de manifiesto en la transmisión de la vivienda habitual del contribuyente cuando el importe total obtenido se reinvierta en la adquisición de una nueva vivienda habitual, en las condiciones que se establecen en este artículo.

    Cuando para adquirir la vivienda transmitida el contribuyente hubiera utilizado financiación ajena, se considerará, exclusivamente a estos efectos, como importe total obtenido el resultante de minorar el valor de transmisión en el principal del préstamo que se encuentre pendiente de amortizar en el momento de la transmisión.

    (...)

    Para la calificación de la vivienda como habitual, se estará a lo dispuesto en el artículo 41 bis de este Reglamento.

    2. (...)

    3. La reinversión del importe obtenido en la enajenación deberá efectuarse, de una sola vez o sucesivamente, en un período no superior a dos años desde la fecha de transmisión de la vivienda habitual
    (...).

    En particular, se entenderá que la reinversión se efectúa dentro de plazo cuando la venta de la vivienda habitual se hubiese efectuado a plazos o con precio aplazado, siempre que el importe de los plazos se destine a la finalidad indicada dentro del período impositivo en que se vayan percibiendo.

    Cuando, conforme a lo dispuesto en los párrafos anteriores, la reinversión no se realice en el mismo año de la enajenación, el contribuyente vendrá obligado a hacer constar en la declaración del Impuesto del ejercicio en el que se obtenga la ganancia de patrimonio su intención de reinvertir en las condiciones y plazos señalados.

    Igualmente darán derecho a la exención por reinversión las cantidades obtenidas en la enajenación que se destinen a satisfacer el precio de una nueva vivienda habitual que se hubiera adquirido en el plazo de los dos años anteriores a la transmisión de aquélla.

    4. En el caso de que el importe de la reinversión fuera inferior al total obtenido en la enajenación, solamente se excluirá de gravamen la parte proporcional de la ganancia patrimonial que corresponda a la cantidad efectivamente invertida en las condiciones de este artículo.

    5. El incumplimiento de cualquiera de las condiciones establecidas en este artículo determinará el sometimiento a gravamen de la parte de la ganancia patrimonial correspondiente.

    En tal caso, el contribuyente imputará la parte de la ganancia patrimonial no exenta al año de su obtención, practicando autoliquidación complementaria, con inclusión de los intereses de demora, y se presentará en el plazo que medie entre la fecha en que se produzca el incumplimiento y la finalización del plazo reglamentario de declaración correspondiente al período impositivo en que se produzca dicho incumplimiento".

    Para poder acogerse a la exención, la consideración como habitual de la vivienda ha de concurrir en ambas viviendas: en la que se transmite y en la que se adquiere. La vivienda habitual del contribuyente se define en el artículo 41 bis del RIRPF, a efectos de la aplicación de la exención por reinversión, que ya ha sido reproducido con anterioridad.

    De lo anteriormente expuesto se pueden extraer las siguientes conclusiones:

    1ª) A los exclusivos efectos de la aplicación de la exención, se entenderá que el contribuyente está transmitiendo su vivienda habitual cuando la misma constituya su vivienda habitual en ese momento o hubiera tenido tal consideración hasta cualquier día de los dos años anteriores a la fecha de la transmisión.

    2ª) En el caso de que el importe de la reinversión fuera inferior al total obtenido en la venta, solamente se excluirá de gravamen la cantidad efectivamente reinvertida.

    3ª) La reinversión del importe obtenido en la enajenación deberá efectuarse, de una sola vez o sucesivamente, en un periodo no superior a dos años, contados de fecha a fecha.

    Respecto de la nueva vivienda habitual, de acuerdo con el apartado 3 del artículo 41 del RIRPF, su adquisición jurídica ha de realizarse dentro de los dos años anteriores o posteriores a la transmisión de la precedente habitual.

    Los plazos fijados por años se computan de fecha a fecha, de acuerdo con los artículos 5.1 del Código Civil y 30.4 de la Ley del Procedimiento Administrativo Común de las Administraciones Públicas.

    En este sentido, se señala que la acreditación de dicha residencia es una cuestión de hecho que este Centro Directivo no puede entrar a valorar, sino que deberá acreditar el contribuyente por cualquier medio de prueba admitido en Derecho, según dispone el artículo 106.1 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, cuya valoración corresponde efectuar a los órganos que tienen atribuidas las competencias de comprobación e inspección de la Administración Tributaria.

    Cumpliéndose los requisitos anteriormente expuestos, la ganancia patrimonial obtenida como consecuencia de la transmisión de la vivienda habitual de la hija y el yerno de los consultantes, estará totalmente exenta en la medida en que el importe total obtenido por la venta minorado, en su caso, en el principal del préstamo que se encuentre pendiente de amortizar en el momento de la transmisión, se destine a satisfacer el precio de adquisición de la nueva vivienda habitual -30% de la vivienda de los consultantes- de una sola vez o sucesivamente, en el plazo de dos años desde la fecha de transmisión.

    De acuerdo con lo dispuesto anteriormente, para la aplicación de la exención se requiere que los transmitentes inviertan en el plazo de dos años una cuantía equivalente al importe obtenido por la transmisión, ya sea para financiar la adquisición de la nueva vivienda habitual o, en su caso, para sufragar la financiación ajena obtenida por el contribuyente para dicho fin en el plazo referido.

    En el caso de que se invierta una cuantía inferior del importe obtenido por la transmisión, la exención sería parcial en proporción a los importes reinvertidos dentro de dicho plazo.

    Por tanto, el contribuyente podrá aplicar la exención por reinversión en función de la cuantía que, del importe total obtenido en la venta de su anterior vivienda habitual, invierta, dentro de los dos años posteriores, contados de fecha a fecha, desde la transmisión de la precedente habitual, en satisfacer el precio de adquisición de la nueva vivienda habitual.

    En el supuesto de que se incumpla el requisito de la reinversión, el consultante deberá regularizar su situación conforme lo dispuesto en el apartado 5 del artículo 41 del RIRPF.

    Si el contribuyente, no reinvirtiera en el año de la transmisión y tuviera la intención de hacerlo dentro de los dos años siguientes, deberá hacer constar en la declaración del ejercicio en que se obtenga la ganancia patrimonial su intención de reinvertir en las condiciones y plazos reglamentariamente establecidos.

    Por último, procede mencionar la resolución del Tribunal Económico Administrativo Central de 8 de septiembre de 2016 dictada en unificación de criterio, en la que se excluye expresamente del alcance de la exención los supuestos de ampliación, quedando limitado a la adquisición jurídica o rehabilitación de vivienda habitual.



    Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.