STS 3585/2022 - Fecha: 10/10/2022
Nº Resolución: 1269/2022   - Nº Recurso: 5110/2020	Procedimiento: Recurso de Casación Contencioso-Administrativo

Órgano: Tribunal Supremo. Sala de lo Contencioso - Sección: 2
Tipo de Resolución: Sentencia - Sede: Madrid - Ponente: MARIA DE LA ESPERANZA CORDOBA CASTROVERDE
ECLI: ES:TS:2022:3585 - Id Cendoj: 28079130022022100344


    En Madrid, a 10 de octubre de 2022.

    Esta Sala ha visto , constituida en su Sección Segunda por los/a Excmos/a. Sres/Sra. Magistrados/a que figuran indicados al margen, el recurso de casación nº 5110/2020, interpuesto por el Abogado del Estado, en representación de la ADMINISTRACIÓN GENERAL DEL ESTADO, contra la sentencia dictada el 15 de junio de 2020 por la Sección Tercera de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de la Comunidad Valenciana, recaída en el recurso núm. 2003/2018.

    Ha comparecido como parte recurrida la procuradora doña Adela Cano Lantero, en representación de DON Jose María .

    Ha sido ponente la Excma. Sra. D.ª Esperanza Córdoba Castroverde.


PRIMERO. Resolución recurrida en casación.

    1. Este recurso de casación tiene por objeto la sentencia pronunciada el 15 de junio de 2020 por la Sección Tercera de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de la Comunidad Valenciana, que estimó el recurso núm. 2003/2018 deducido por don Jose María contra la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Valencia, de fecha 29 de junio de 2018, por la que se desestima la reclamación económico- administrativa núm. NUM000 , interpuesta frente a la desestimación del recurso de reposición formulado contra la denegación de solicitud de rectificación de autoliquidación, por el concepto de Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, correspondiente al ejercicio 2012.

    La Sala de instancia estimó el recurso contencioso-administrativo con sustento en el siguiente razonamiento:




    Razona la primera de las que hemos citado:

"SEGUNDO.- Habremos de proceder, conforme seguidamente razonamos, a la estimación del recurso.

    En efecto, en supuestos como el de autos, esta Sala (véase nuestra reciente sentencia 690/2016, de 29 de septiembre ) ha considerado que el correcto entendimiento del último párrafo del apartado 2 del art. 33 LIRPF ("los supuestos a que se refiere este apartado no podrán dar lugar, en ningún caso, a la actualización de los valores de los bienes o derechos recibidos"), es el deque las adjudicaciones hechas a cada uno de los miembros de la sociedad de gananciales no generan una valoración actualizada del bien adjudicado, de maneraque cuando se proceda a una eventual enajenación del inmueble posterior a la disolución de la sociedad de gananciales habrá de tomarse, a efectos del correspondiente incremento o disminución patrimonial, el valor originario de adquisición previo a la disolución de la sociedad de gananciales.

    Y es que, en la precitada sentencia señalamos que el tenor del precepto lo que está expresando precisamente es que los supuestos de que se trata (división de cosa común, disolución de sociedad de gananciales y disolución de comunidad de bienes) no pueden conllevar la actualización de los valores de los bienes recibidos (es decir, que el valor del bien recibido mantiene el valor de la originaria adquisición a efectos de eventuales posteriores transmisiones), pero no que si se actualizan esos valores por los interesados al efecto de efectuar las correspondientes adjudicaciones deje de ser aplicable el apartado 2 de dicho art. 33 LIRPF , lo que -en modo alguno- dice el precepto". (sic)

    La sentencia aquí recurrida tiene una parte dispositiva del siguiente tenor literal:

    "FALLAMOS:

    1.- ESTIMAR el recurso interpuesto por D. Jose María , la Resolución del Tribunal EconómicoAdministrativo de Valencia, de fecha 29 de junio de 2018, por la que se desestima la reclamación económicoadministrativa núm. NUM000 , interpuesta frente a la desestimación del recurso de reposición deducido contra la denegación de solicitud de rectificación de autoliquidación, por el concepto de IRPF 2012, anulamos las resoluciones impugnadas por ser contrarias a derecho y acordamos en su lugar que procede la solicitud de rectificación de autoliquidación, por el concepto de IRPF 2012 y la devolución instada más los intereses legales procedentes.

    2.- Sin costas".

    SEGUNDO. Preparación del recurso de casación.

    1. El Abogado del Estado, en la representación que legalmente ostenta, presentó escrito de preparación del recurso de casación contra la sentencia anteriormente mencionada.

    Tras justificar la concurrencia de los requisitos reglados de plazo, legitimación y recurribilidad de la resolución impugnada, identifica como norma infringida el artículo 33 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio ( LIRPF).

    2. La Sala de instancia, por auto de 15 de septiembre de 2020, tuvo por preparado el recurso de casación, con emplazamiento de las partes ante la Sala Tercera del Tribunal Supremo, habiendo comparecido la Administración General del Estado -recurrente- y don Jose María -recurrido-, ante esta Sala dentro del plazo de 30 días señalado en el artículo 89.5 LJCA.

    TERCERO. Admisión e interposición del recurso de casación.

    1. La Sección Primera de la Sala Tercera del Tribunal Supremo, en auto de 18 de marzo de 2021, apreció que la cuestión que presenta interés casacional objetivo para la formación de la jurisprudencia consiste en:



    2. El Abogado del Estado, en la representación que le es propia, interpuso recurso de casación mediante escrito fechado el 13 de mayo de 2021, que observa los requisitos legales, en el que se mencionan como normas jurídicas infringidas las que han quedado citadas más arriba, y aduce que



    Alude al criterio administrativo expuesto por la Dirección General de Tributos en las contestaciones a las consultas vinculantes V1664-2010, V0759-2011 y V2757-2011, respaldado por el TEAC en resolución de 7 de junio de 2018, y a la STS de 3 de noviembre de 2010 (rec. 2040/2005).

    Termina solicitando de esta Sala:



    CUARTO. Oposición del recurso de casación.

    La procuradora doña Adela Cano Lantero, en representación de don Jose María , emplazado como recurrido en este recurso de casación, presentó escrito de oposición registrado el 22 de junio de 2021, en el que solicita:



    QUINTO. Vista pública y señalamiento para deliberación, votación y fallo del recurso.

    Por providencia de 30 de junio de 2021, el recurso quedó concluso y pendiente de señalamiento para votación y fallo, al no haber lugar a la celebración de vista pública por advertir la Sala la innecesaridad de dicho trámite atendiendo a la índole del asunto.

    Asimismo, por providencia de 16 de junio de 2022 se designó ponente a la Excma. Sra. Dª Esperanza Córdoba Castroverde y se señaló para la deliberación, votación y fallo del recurso el 20 de septiembre de 2022, día en que efectivamente se inició la deliberación, finalizando el 4 de octubre siguiente en que tuvo lugar su votación y fallo, con el resultado que se expresa a continuación.

    

    PRIMERO. Objeto del presente recurso de casación y hechos relevantes para su resolución.

    1. El objeto de este recurso de casación consiste en examinar la procedencia en Derecho de la sentencia impugnada, dictada por la Sala de este orden jurisdiccional del Tribunal Superior de Justicia de Valencia, de fecha 15 de junio de 2020, impugnada en casación por el Abogado del Estado.

    Como refleja el auto de admisión, el debate se suscita en torno a determinar en qué casos la compensación percibida por el comunero, a quien no se adjudica el bien cuando se disuelve el condominio, comporta para dicho comunero la existencia de una ganancia patrimonial sujeta al IRPF, teniendo en consideración la posible diferencia de valoración de ese bien entre el momento de su adquisición y el de su adjudicación y, en su caso, que aquella compensación fuera superior al valor de la parte proporcional que le correspondiera sobre ese bien.

    2. Los hechos del litigio que son relevantes para su resolución son los siguientes: 2.1. El contribuyente, don Jose María , presentó, en fecha reglamentaria, autoliquidación por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, ejercicio 2012, con resultado de "ingresar 9.206,61 euros", incluyendo la ganancia patrimonial obtenida por la transmisión de un inmueble.

    2.2. Con fecha 24 de septiembre de 2014, el Sr. Jose María presentó solicitud de rectificación de la autoliquidación porIRPF, ejercicio 2012, señalando que "dicho inmueble proviene de la "cesación de proindiviso" entre mi ex mujer y yo. Repasada la situación entiendo que la cesación de proindiviso y la extinción de condominio son la misma figura, por lo que la variación que ha habido en mi patrimonio no es una ganancia patrimonial que debe tributar en el impuesto".

    En 2012 se produjo la extinción de un condominio sobre un inmueble, adjudicándose el pleno dominio del inmueble el ex cónyuge del obligado tributario, compensando a este en el 50% del valor del inmueble.

    2.3. Por acuerdo dictado por la Administración de Hacienda de la AEAT de Valencia, de fecha 22 de julio de 2015, se desestimó la anterior solicitud considerando sujeta al impuesto la ganancia patrimonial indicada, acuerdo que fue confirmado al desestimarse el recurso de reposición formulado por el contribuyente. En efecto, consideró la Administración que el obligado tributario había obtenido una ganancia patrimonial por la diferencia entre la compensación percibida y el 50% del precio de adquisición de la vivienda en 1983, calculada de acuerdo con lo previsto en el art. 35 LIRPF/2006.

    2.4. Contra el referido acuerdo se formuló reclamación económico-administrativa ante el TEARCV que, por resolución de 29 de junio de 2018, la desestimó confirmando los acuerdos impugnados.  2.5. Interpuesto recurso contencioso administrativo frente a la anterior resolución ante la Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de la Comunidad Valenciana, registrado con el núm. 2003/2018, dicta sentencia en fecha 15 de junio de 2020, que estima el recurso anulando la resolución recurrida y con ella los acuerdos de la AEAT, al considerar que la extinción del condominio sobre el bien inmueble, adjudicando este a uno de los comuneros, la ex mujer del obligado tributario, a cambio de la compensación en metálico al otro comunero, el recurrente en la instancia, no determina la existencia de una ganancia patrimonial sujeta al IRPF - ex artículo 33.2.a) LIRPF/2006 -.

    SEGUNDO. Criterio interpretativo de la Sala respecto a la cuestión con interés casacional.

    1. Como ya hemos señalado, el auto de admisión nos interroga sobre la cuestión nuclear que constituye el objeto del litigio, en el que se plantea la tributación en el IRPF de la disolución de la comunidad de bienes o extinción del condominio. En concreto, el supuesto en que se disuelve la situación de copropiedad sobre un inmueble, adjudicándoselo a uno de los copropietarios y compensando al otro en metálico.

    Ello exige, conforme recoge el auto de admisión, interpretar el artículo 33 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, que dispone:



    Frente a ello, el Abogado del Estado, parte recurrente, sostiene que



    Consecuentemente, el recurrente en su escrito de interposición del recurso, al igual que hiciera en el de preparación, defiende una exégesis contraria del apartado 2 del art. 33 LIRPF, según la cual, se ha producido una ganancia patrimonial por la variación al alza en el valor del bien -diferencia entre la compensación recibida y el 50% del precio de adquisición del bien- pues "como consecuencia de la disolución del condominio sobre un bien de naturaleza ganancial el contribuyente no resultó adjudicatario del inmueble sino que recibió una compensación en dinero de su ex cónyuge en atención al valor de su participación en dicho inmueble, lo que determinó un exceso de adjudicación en el adjudicatario del bien y una correlativa alteración de la composición del patrimonio del interesado no adjudicatario".

    3. Considera la Sala que debe acogerse el criterio expuesto por el Abogado del Estado en su escrito de interposición del recurso de casación, en atención a las siguientes consideraciones.

    3.1. Siempre hemos partido de que no hay transmisión gravable en el impuesto de transmisiones patrimoniales (ITP) por el hecho de que uno de los copropietarios se adjudique la totalidad del inmueble, compensando al resto en metálico. La justificación de que ello sea así, es que la extinción del condominio solo supone una especificación o concreción de los derechos que ya se tenían antes, en la situación de copropiedad. Así lo ha declarado el Tribunal Supremo desde su STS de 28 de junio de 1999 (rec. 8138/1998), en la que declara, cit., FJ 3º:


En principio, pues, la división y consiguiente adjudicación de las partes en que se hubieran materializado las cuotas ideales anteriormente existentes no son operaciones susceptibles de realizar el hecho imponible del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales a tenor de lo establecido en el art. 7º.1.A del Texto Refundido y de su Reglamento, aquí aplicables, de 1980 y 1981, respectivamente -hoy los mismos preceptos de los Textos vigentes de 24 de Septiembre de 1993 y 29 de Mayo de 1995-. La división de la cosa común debe ser contemplada -recuerda la sentencia mencionada de 1998- como la transformación del derecho de un comunero, reflejado en su cuota de condominio, en la propiedad exclusiva sobre la parte de la cosa que la división hubiera individualizado. Con otras palabras: la división de la cosa común y la consiguiente adjudicación a cada comunero en proporción a su interés en la comunidad de las partes resultantes no es una transmisión patrimonial propiamente dicha -ni a efectos civiles ni a efectos fiscales- sino una mera especificación o concreción de un derecho abstracto preexistente. Lo que ocurre es que, en el caso de que la cosa común resulte por su naturaleza indivisible o pueda desmerecer mucho por su división -supuesto que lógicamente concurre en una plaza de aparcamiento e incluso en un piso (no se trata de la división de un edificio, sino de un piso, art. 401 del Código civil)- la única forma de división, en el sentido de extinción de comunidad, es, paradójicamente, no dividirla, sino adjudicarla a uno de los comuneros a calidad de abonar al otro, o a los otros, el exceso en dinero - arts. 404 y 1062, párrafo 1º, en relación este con el art. 406, todos del Código civil-. Esta obligación de compensar a los demás, o al otro, en metálico no es un "exceso de adjudicación", sino una obligación consecuencia de la indivisibilidad de la cosa común y de la necesidad en que se ha encontrado el legislador de arbitrar procedimientos para no perpetuar la indivisión, que ninguno de los comuneros se encuentra obligado a soportar -art. 400-.{...}".

    También se ha señalado que tampoco hay un exceso de adjudicación -que tributaría en el ITP- por el hecho de que un copropietario se adjudique la totalidad del inmueble, que es más de lo que le hubiera correspondido si se hubiera dividido el bien, adjudicando a cada uno su parte, porque ello es consecuencia de la indivisibilidad de dicho bien.

    Pero hasta ahora, solo en una ocasión nos hemos pronunciado sobre la tributación en el IRPF de la extinción del condominio, en concreto, como ahora se plantea, sobre si existe una alteración patrimonial en sede de aquellos que no se adjudicaron el inmueble y recibieron a cambio una compensación en metálico, y fue en Sentencia de esta Sala de 3 de noviembre de 2010 -casación 2040/2005- en la que se interpretaba el artículo 20.1 de la antigua Ley 44/1978 del IRPF y 79 de su Reglamento, a la que posteriormente haremos referencia.

    3.2. En principio, pudiera sorprender que, si como hemos visto, no hay transmisión gravable en el ITP, sino mera especificación de derechos, pueda hablarse de una "transmisión" gravable en el IRPF. El motivo de ello es que en el ITP, el hecho imponible es la transmisión, de forma que si ésta no existe, porque tan solo hay una especificación de derechos, no puede haber sujeción a este impuesto, y en cambio en el IRPF no se grava la transmisión, sino la existencia de una alteración patrimonial, por lo que cabe pensar que, en supuestos como el examinado, sí puede existir un gravamen en el IRPF.

    3.3. La Inspección ha considerado que la existencia o no de la alteración patrimonial dependerá de que en la extinción del condomino se actualice o no el valor del inmueble que se adjudica a uno de ellos, de forma que si el valor del bien es el mismo que tenía cuando se adquirió, y cada copropietario solo recibe en compensación el valor que en su día le costó el bien, no habrá alteración patrimonial, ni, por tanto, ganancia o pérdida patrimonial; pero si se actualiza el valor del inmueble, sí considera que hay alteración patrimonial, lo que comporta, como ha ocurrido en el caso examinado, que se impute al copropietario que no se ha adjudicado el inmueble y ha recibido a cambio una compensación en metálico, una ganancia patrimonial en el IRPF .

    Para alcanzar esta conclusión atiende al último párrafo del artículo 33.2 de la Ley 35/2006 que, como hemos visto, señala que "Los supuestos a que se refiere este apartado no podrán dar lugar, en ningún caso, a la actualización de los valores de los bienes o derechos recibidos" y considera que solo no habrá alteración patrimonial cuando no se haya producido una actualización en el valor de los bienes recibidos.

    3.4. Esta interpretación es compartida por esta Sala que considera, en términos coincidentes con los recogidos por el Abogado del Estado, que, con carácter general, el ejercicio de la acción de división de cosa común no implica una alteración en la composición del patrimonio, tal y como recoge el artículo 33.2. LIRPF, ya que únicamente se especifica la participación indivisa que correspondía a cada uno de los copropietarios. Ello comporta que, a efectos de futuras transmisiones, la fecha de adquisición no es la de adjudicación de los bienes a los copropietarios, sino la originaria de adquisición de dichos bienes.

    Ahora bien, para que esto se produzca es necesario, además, que las adjudicaciones que se lleven a cabo al deshacerse la indivisión se correspondan con la cuota de titularidad, lo que no ocurrirá en el caso de que se haya producido una actualización del valor del bien, pues en tal caso se habrá producido un exceso de adjudicación, entendido como diferencia de valor, que genera una alteración patrimonial.

    En el caso que se enjuicia, tal y como apreció la Administración, se ha generado una ganancia patrimonial en el Sr. Jose María por la diferencia entre la compensación en metálico percibida en la extinción del condominio y el 50% del precio de adquisición de la vivienda en 1983.

    Consecuentemente, en los casos de división de la cosa común respetando la cuota de participación no hay alteración patrimonial, pero sí la habrá en los casos en que se produzca una actualización del valor del bien recibido, como ocurre cuando el copropietario recibe una compensación en metálico por un importe superior a la cuota que le correspondía en el condominio.

    3.5. La conclusión alcanzada queda ratificada por el pronunciamiento de esta Sala efectuado en la sentencia de 3 de noviembre de 2010 (rec. 2040/2005) a que se refiere el auto de admisión de la Sección Primera y el Abogado del Estado en su escrito de interposición de la casación, en la que interpretando el art. 20.1 de la Ley 44/1978 de IRPF y el art. 79 de su Reglamento, aprobado por Real Decreto 2384/1981, aplicables por razones temporales, declara que:

    "{...} si bien es cierto que el artículo 20.1 de la Ley 44/1978, de 8 de septiembre del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas entiende que "no se estimará que existen incrementos o disminuciones patrimoniales en los supuestos de división de cosa común, disolución de sociedades de gananciales y, en general, disolución de comunidades o separación de comuneros", el artículo 79 del Reglamento del Impuesto, aprobado por Real Decreto 2384/1981, de 3 de agosto, se preocupa de señalar que en estos casos, "los bienes y derechos recibidos por el sujeto pasivo se incorporan al patrimonio por el mismo valor por el que se hubiese computado el derecho enajenado o computado", de tal forma que, si como aquí ocurre, la incorporación al patrimonio lo es por un valor superior al de adquisición actualizado fiscalmente, sí que se habrá producido un incremento patrimonial susceptible de calificarse como renta, en el momento de la división de la comunidad, y no, como sería en el caso de que la incorporación lo fuese por el mismo valor, en cuyo caso el incremento quedaría deferido al momento en que adquirente enajenase el bien.

    En último término, no es aplicable al caso de autos la doctrina sentada por las Salas de lo ContenciosoAdministrativo de los Tribunales Superiores de Justicia en las sentencias que se acompañaron con el escrito de interposición, y, en las que, con base en la sentencia de esta Sala de 28 de junio de 1999, no se considera, a los efectos del Impuesto de Transmisiones Patrimoniales, como efectiva transmisión la adjudicación de la cosa común a uno de los comuneros con pago por éste a los otros en dinero de la cuota que le correspondiera en la cosa indivisible. Y no es aplicable, porque en el caso del ITPAJD lo que se está determinando es si se ha producido o no el hecho imponible, esto es, una transmisión en los supuestos de división de cosa común indivisible con adjudicación a uno de los condóminos, hecho imponible que no se produce porque, como se dice en esa sentencia, "no hay una verdadera transmisión patrimonial propiamente dicha ni a efectos civiles ni a efectos fiscales sino una mera concreción de un derecho abstracto preexistente"; mientras que en el IRPF, el hecho imponible en los casos de incrementos patrimoniales tiene lugar por el propio incremento, que no se produciría si se diese a los bienes objeto de la división el mismo valor de adquisición, pero no cuando ese valor es superior, ya que en ese caso, es obvio, que ese aumento económico sí ha alcanzado realidad, máxime cuando, como ocurre en el caso de autos, el exceso se cubre con dinero procedente de uno de los titulares".

    TERCERO. Respuesta a la cuestión interpretativa planteada en el auto de admisión.

    Con las consideraciones efectuadas en los fundamentos anteriores estamos en disposición de dar respuesta a la incógnita que se nos plantea en el auto de admisión del recurso.

    Procede, por tanto, contestar a la pregunta formulada por el auto de admisión, en el sentido de que la compensación percibida por un comunero, a quien no se adjudica el bien cuando se disuelve el condominio, comportará para dicho comunero la existencia de una ganancia patrimonial sujeta al IRPF, cuando exista una actualización del valor de ese bien entre el momento de su adquisición y el de su adjudicación y esa diferencia de valor sea positiva.

    CUARTO. Resolución de las pretensiones deducidas en el proceso.

    La lógica consecuencia de lo hasta aquí expuesto no puede ser otra que la declaración de haber lugar al recurso de casación interpuesto por la Administración del Estado contra la sentencia impugnada, pues la Sala de instancia mantiene un criterio diferente del establecido en la doctrina que aquí hemos reputado correcta.

    La declaración de haber lugar al recurso de casación conlleva la desestimación del recurso contenciosoadministrativo

    QUINTO. Pronunciamiento sobre costas.

    En virtud de lo dispuesto en el artículo 93.4 LJCA, al no apreciarse mala fe o temeridad en ninguna de las partes, no procede declaración expresa de condena en dicho concepto en lo que se refiere a las causadas en este recurso de casación. Respecto de las generadas en la instancia, cada parte abonará las suyas y las comunes por mitad, conforme al criterio reiteradamente establecido por este Tribunal Supremo en interpretación del art. 139 de la propia LJCA.


    Por todo lo expuesto, en nombre del Rey y por la autoridad que le confiere la Constitución, esta Sala ha decidido:

    Primero. Fijar los criterios interpretativos expresados en el fundamento jurídico tercero de esta sentencia.

    Segundo. Haber lugar al recurso de casación interpuesto por el Abogado del Estado, en nombre y representación de la ADMINISTRACIÓN GENERAL DEL ESTADO, contra la sentencia de 15 de junio de 2020 dictada por la Sección Tercera de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de la Comunidad Valenciana, en el recurso núm. 2003/2018, sentencia que se casa y anula.

    Tercero. Desestimar el recurso contencioso-administrativo nº 2003/2018, interpuesto don Jose María contra la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Valencia, de fecha 29 de junio de 2018, por la que se desestima la reclamación económico-administrativa núm. NUM000 , promovida frente a la desestimación del recurso de reposición formulado contra la denegación de solicitud de rectificación de autoliquidación, por el concepto de Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, correspondiente al ejercicio 2012.

    Cuarto. No formular pronunciamiento sobre las costas del recurso de casación, ni en la instancia.

    Notifíquese esta resolución a las partes e insértese en la colección legislativa.

    Así se acuerda y firma.