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Amortización mínima de un inmovilizado para el cálculo de la ganancia por la venta de este.

AMORTIZACIÓN MÍNIMA. VENTA DE INMOVILIZADO

Con el fin de evitar presentar unos resultados más negativos de lo que ya presentaban sus estados financieros, se ha convertido en una práctica habitual dentro de los últimos ejercicios económicos el renunciar a la imputación contable y fiscal de las pérdidas de valor sufridas por sus activos a consecuencia del uso o la obsolescencia.

Se renuncia a imputar el gasto de la amortización de dicho inmovilizado para evitar aumentar el importe de las pérdidas, o para presentar beneficios. Principalmente se da esta práctica para mostrar unas cuentas saneadas para presentar a las entidades de crédito para la concesión/renovación de créditos.

Tal y como se expresa en el artículo 12 de la Ley 27/2014 del Impuesto sobre Sociedades, en el que se regula la Tabla Oficial de Coeficientes de Amortización, la forma en la que se practica la amortización lineal NO presentará obligación de realizar ajuste extracontable en el impuesto, siempre que ésta se realice dentro del rango establecido en dicha tabla para cada tipo de elemento.

    No obstante, si no practicásemos amortización, es lógico que la Administración Tributaria no persiga estas actuaciones, ya que imputamos un menor gasto, generándose un mayor beneficio o una menor pérdida.

    Cuestión distinta es cuando el empresario o profesional procede a la transmisión de un elemento afecto a la actividad y que es objeto de amortización. En dicho caso, la LIS y la LIRPF contemplan que para el cálculo de la ganancia obtenida por este motivo, se habrá de tener en cuenta la amortización mínima.

    Concretamente el artículo 40.2 RIRPF establece:

Tratándose de la transmisión de elementos patrimoniales afectos a actividades económicas, se considerará como valor de adquisición el valor contable, teniendo en cuenta las amortizaciones que hubieran sido fiscalmente deducibles, sin perjuicio de la amortización mínima (resultante del período máximo de amortización o el porcentaje fijo que corresponda, según cada caso), con independencia de la efectiva consideración de ésta como gasto (...)

Ejemplo

SuperContable determina su rendimiento en estimación directa. Adquiere el 01/07/20X0 un "toro mecánico" que afecta a su actividad por un valor de 10.000 euros (sin incluir IVA). Con fecha 01/04/20X5 transmite el mismo por valor de 8.200 euros (sin incluir IVA). SuperContable no registra amortizaciones relacionadas con este activo afecto.

Se busca determinar la ganancia o pérdida obtenida con la transmisión de este activo.

Solución

La ganancia o pérdida obtenida por SuperContable vendrá dada por la diferencia entre el valor de transmisión y el valor de adquisición.

Valor de Transmisión: Importe real por el que la enajenación se hubiese efectuado, del que se deducirán los gastos y tributos inherentes a la transmisión, excluidos los intereses en cuanto resulten satisfechos por el transmitente. Por importe real del valor de enajenación se tomará el efectivamente satisfecho, siempre que no resulte inferior al normal de mercado, en cuyo caso prevalecerá este.

Valor de adquisición: Precio de adquisición menos el importe de las amortizaciones fiscalmente deducibles, computándose en todo caso la amortización mínima, con independencia de la efectiva consideración de ésta como gasto.

Las tablas de amortización para el método lineal del artículo 12 de la LIS contempla para los "elementos de transporte interno":

Coeficiente lineal máximo: 10%
Período de años máximo: 20 años, lo que implica un coeficiente mínimo del 5%

De esta forma lo que en principio sería una pérdida de 1.800 Euros, se convierte en ganancia:

Ganancia fiscal = 8.200 - (10.000 - (10.000 x 5%)x 4,75 años) = 575 euros

Visto el ejemplo, concluimos que sí ha de tenerse en cuenta la amortización mínima en las transmisiones de activos afectos ya que cambia el valor de las ganancias o pérdidas patrimoniales generadas en la operación.

ACTIVOS INTANGIBLES DE DURACIÓN INDEFINIDA

Tal y como se ha pronunciado el Tribunal Económico Administrativo Central (TEAC) en su Resolución 00104/2019, del 10 de Febrero de 2020, los contribuyentes del Impuesto sobre Sociedades o del IRPF (en estimación directa) que transmitiesen activos intangibles o inmateriales afectos que NO hayan podido ser amortizados por la normativa reguladora referenciada, no habrán de tener en cuenta la "amortización mínima" (durante esos ejercicios) para la determinación de su ganancia o pérdida.

De entrada el TEAC debe resolver el método de determinación del rendimiento, ya que ahí se resulta una importante diferencia para saber si ha de tenerse en cuenta la amortización mínima de unos activos inmateriales de vida útil indefinida afectos, de tal manera que concluye así:

IMPUESTO sobre SOCIEDADES (IS)	IMPUESTO sobre la RENTA de las PERSONAS FÍSICAS (IRPF)
Estimación Directa Normal	Directa Normal	Directa Simplificada	Objetiva "Módulos"
La normativa aplicable del 01/01/2008 hasta el 31/12/2015 (artículo 11 RDL 4/2004) limitó la deducibilidad fiscal de la amortización del inmovilizado intangible sólo al de "vida útil definida", siendo el de "vida útil indefinida" no amortizable.	Las amortizaciones de los activos materiales de vida útil indefinida afectos serán como las del IS.	Las amortizaciones de los activos materiales de vida útil indefinida afectos serán como las del IS.	Régimen de amortización fiscal específico con porcentajes máximos (15%) y mínimos (10%) de amortización para el intangible, sin distinguir entre intangible de duración indefinida o definida.

Consecuentemente, la normativa de IRPF establece que el rendimiento neto de las actividades económicas se determinará según las normas del Impuesto sobre Sociedades. No obstante, esta normativa no permitía, hasta el 31/12/2015, la amortización de los activos intangibles de vida útil indefinida, sin embargo es modificada a partir del 01/01/2016, concretamente el artículo 12 de la LIS para normalizar la deducibilidad fiscal de las amortizaciones de los activos inmateriales.

De esta forma, el TEAC resuelve que en los ejercicios económicos donde NO estaba permitida la amortización fiscal y contable de los activos inmateriales con vida útil indefinida (01/01/2008 hasta 31/12/2015) NO cabe hablar de una "amortización mínima" de tales activos en el sentido que la menciona el artículo 40 del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas RD 439/2007.

Legislación

Art. 12 Ley 27/2014 LIS. Correcciones de valor. Amortizaciones.
Art. 40 RD 439/2007 RIRPF. Determinación del valor de corrección

Jurisprudencia y Doctrina

Resolución Nº 00104/2019 TEAC. Ganancia patrimonial por transmisión de activo inmaterial.

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