Consulta número: V0005-05 - Fecha: 13/01/2005
Órgano: SG de Impuestos sobre las Personas Jurídicas

NORMATIVA LIS, TRLIS RDLeg 4/2004 art. 421



    La entidad consultante va a realizar una aportación no dineraria de varios inmuebles a una sociedad filial, generándose una plusvalía que se integrará en la base imponible y recibiendo a cambio acciones de la sociedad receptora de los inmuebles. El año anterior a la transmisión y en los tres años posteriores realizará otras inversiones aptas para materializar la reinversión.



    Si existiendo diversos elementos aptos para materializar la reinversión que da derecho a la deducción por reinversión de beneficios extraordinarios, el sujeto pasivo tiene libertad para señalar cuáles de los adquiridos quedan afectos al compromiso de reinversión o si por el contrario viene obligado por algún criterio cronológico o de otro tipo.

    Si la reinversión que tienen lugar con la suscripción de acciones mediante la aportación no dineraria es, además de automática, obligatoria para el sujeto pasivo.



   El artículo 42 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, (en adelante TRLIS), aprobado por Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo (BOE de 11 de marzo), dispone:

   "Se deducirá de la cuota íntegra el 20 por ciento, de las rentas positivas obtenidas en la transmisión onerosa de los elementos patrimoniales detallados en el apartado siguiente integradas en la base imponible sometida al tipo general de gravamen o a la escala prevista en el artículo 114 de esta ley, a condición de reinversión, en los términos y requisitos de este artículo.

   Esta deducción será del 10 por ciento, del cinco por ciento o del 25 por ciento cuando la base imponible tribute a los tipos del 25 por ciento, del 20 por ciento o del 40 por ciento, respectivamente.

   Se entenderá que se cumple la condición de reinversión si el importe obtenido en la transmisión onerosa se reinvierte en los elementos patrimoniales a que se refiere el apartado 3 de este artículo y la renta procede de los elementos patrimoniales enumerados en el apartado 2 de este artículo.

   No se aplicará a esta deducción el límite a que se refiere el último párrafo del apartado 1 del artículo 44 de esta ley. A efectos del cálculo de dicho límite no se computará esta deducción.

    En cuanto a los elementos patrimoniales transmitidos, el apartado 2 del mencionado artículo establece:

"2. Elementos patrimoniales transmitidos.

   Los elementos patrimoniales transmitidos, susceptibles de generar rentas que constituyan la base de la deducción prevista en este artículo, son los siguientes:

a) Los pertenecientes al inmovilizado material e inmaterial, que se hubiesen poseído al menos un año antes de la transmisión.

(..)"

    A efectos de la aplicación del régimen de deducción por reinversión de beneficios extraordinarios de la renta generada en las transmisiones onerosas de elementos del inmovilizado a que se refiere el artículo 42.2 del TRLIS, debe entenderse como transmisión cualquier negocio jurídico por el cual se transfiere la propiedad de un elemento, a cambio de contraprestación, por lo que las operaciones establecidas en el artículo 15.2 del TRLIS, entre otras, las aportaciones no dinerarias, podrán acogerse a la deducción, entendiéndose cumplido el requisito de la reinversión en la medida en que por esas operaciones se adquiera un elemento que cumpla las condiciones exigidas a la materialización de la reinversión.

   Los elementos patrimoniales en los que puede materializarse la reinversión son los establecidos en el apartado 3 del artículo 42 del TRLIS:


    "3. Elementos patrimoniales objeto de la reinversión.

    Los elementos patrimoniales en los que debe reinvertirse el importe obtenido en la transmisión que genera la renta objeto de la deducción, son los siguientes:

    a) Los pertenecientes al inmovilizado material e inmaterial afectos a actividades económicas.

   b) Los valores representativos de la participación en el capital o en fondos propios de toda clase de entidades que otorguen una participación no inferior al 5 por 100 sobre el capital social de los mismos.

   No se entenderán comprendidos en la presente letra los valores que no otorguen una participación en el capital social y los representativos en el capital social o en los fondos propios de entidades residentes en países o territorios calificados reglamentariamente como paraíso fiscal.

(...)"

    La renta generada en la transmisión del inmueble puede acogerse, por tanto, a la deducción por reinversión en la medida en que dichos inmuebles objeto de la aportación no dineraria se hubiesen poseído al menos un año antes de la transmisión.

    Hay que señalar que no existe ningún precepto en el TRLIS que obligue a la reinversión en un elemento determinado, pudiendo aplicar la deducción a la renta positiva obtenida en la transmisión onerosa si los elementos transmitidos cumplen los requisitos del artículo 42.1 del TRLIS y los elementos objeto de reinversión cumplen los requisitos del artículo 42.3 del mismo. Ahora bien el apartado 8 del artículo 42 dispone que el sujeto pasivo tiene en relación con la deducción de beneficios extraordinarios una obligación de carácter formal, y deberá especificar en la memoria de las cuentas anuales el importe de la renta acogida a la deducción así como la fecha de la reinversión. Este precepto establece además que dicha mención deberá realizarse mientras no se cumpla el plazo de mantenimiento de los elementos patrimoniales objeto de reinversión, que será de cinco años, o de tres, si se trata de bienes muebles, excepto que su vida útil fuera inferior, tal como establece el artículo 42.6 del TRLIS.

    Si la reinversión se materializa en valores, los mismos deben representar una participación de al menos, el 5% del capital o fondos propios de la entidad, con independencia del grado de participación que se tuviese tanto antes como después de la adquisición de esa participación y siempre que se realice en el plazo establecido en el artículo 42.4 del TRLIS y se mantengan durante el período mínimo exigido.

    Por tanto, la renta generada en la aportación no dineraria de inmuebles podrá acogerse a la deducción por reinversión de beneficios extraordinarios, entendiéndose cumplida la reinversión si los valores percibidos de la sociedad adquirente correspondientes a la aportación representan, por si mismos, una participación no inferior al 5 por 100 del capital de dicha sociedad.

    Ahora bien, en el caso planteado donde la entidad aportante tiene la totalidad del capital de la entidad adquirente de la aportación, la participación en el capital recibida de esta última entidad no puede entenderse como materialización de la inversión dado que más que una reinversión existe una mutación o desplazamiento patrimonial en favor de una entidad íntegramente participada.

Legislación

Art.42 RDL 4/2004 Impuesto sobre Sociedades.