Consulta número: V0274-20 - Fecha: 05/02/2020
Órgano: SG de Impuestos sobre las Personas Jurídicas

NORMATIVA LIS Ley 27/2014 art. 21-3



     La entidad consultante (en adelante, entidad A) es una sociedad que se constituyó el 15-02- 2007 y tiene por objeto social, entre otros, los siguientes:

    - Instalaciones telefónicas (epígrafe IAE 504.7).

    - Otros servicios de telecomunicaciones (epígrafe IAE 769).

    A dicha entidad le corresponde el CNAE 6120, telecomunicaciones inalámbricas, y no es una sociedad patrimonial, sino que desarrolla las referidas actividades económicas.

    El 11-06-2015 la entidad A constituyó, junto con otros socios, una sociedad limitada (en adelante, entidad B), en la que suscribió en escritura de constitución un número de participaciones superior al 25%.

    Tras una ampliación de capital suscrita el 02-05-2018, su número de participaciones equivale al 98,70% del capital social - por lo que, desde hace más de un año, su porcentaje de capital es superior al 5%, y ello de forma continua e ininterrumpida-.

    La entidad B tiene por objeto social y desarrolla desde su constitución en el año 2015 la actividad de "Otros Servicios de telecomunicaciones" (epígrafe IAE 769), por lo que tampoco se trata de una entidad patrimonial.

    Actualmente, la entidad A está en conversaciones con otra empresa para venderle sus participaciones en la entidad B, y el valor de venta que se está negociando es superior al valor nominal del capital aportado en su constitución y en la ampliación de capital, por lo que habrá una ganancia o renta positiva sobre la diferencia entre ambos valores (suscripción y venta).



     1. Si continúa vigente lo dispuesto en el artículo 21 de la Ley del Impuesto sobre Sociedades relativo a la exención sobre dividendos y rentas derivadas de la transmisión de valores representativos de los fondos propios de entidades residentes.

    2. En consecuencia, si la renta positiva que obtenga la entidad A en la transmisión de las participaciones que posee de la entidad B, es una renta exenta de las previstas en el artículo 21 de la LIS y, por lo tanto, no se tiene que integrar en la base imponible del Impuesto sobre Sociedades del ejercicio en que se transmitan.

    3. Si sigue siendo renta exenta si se percibe el total del precio de venta en un solo ejercicio o en varios.



    El artículo 21 de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades (en adelante, LIS), regula la exención para evitar la doble imposición sobre dividendos y rentas derivadas de la transmisión de valores representativos de los fondos propios de entidades residentes y no residentes en territorio español, señalando:

    "1. Estarán exentos los dividendos o participaciones en beneficios de entidades, cuando se cumplan los siguientes requisitos:

    a) Que el porcentaje de participación, directa o indirecta, en el capital o en los fondos propios de la entidad sea, al menos, del 5 por ciento o bien que el valor de adquisición de la participación sea superior a 20 millones de euros.

    La participación correspondiente se deberá poseer de manera ininterrumpida durante el año anterior al día en que sea exigible el beneficio que se distribuya o, en su defecto, se deberá mantener posteriormente durante el tiempo necesario para completar dicho plazo.

    Para el cómputo del plazo se tendrá también en cuenta el período en que la participación haya sido poseída ininterrumpidamente por otras entidades que reúnan las circunstancias a que se refiere el artículo 42 del Código de Comercio para formar parte del mismo grupo de sociedades, con independencia de la residencia y de la obligación de formular cuentas anuales consolidadas.

    En el supuesto de que la entidad participada obtenga dividendos, participaciones en beneficios o rentas derivadas de la transmisión de valores representativos del capital o de los fondos propios de entidades en más del 70 por ciento de sus ingresos, la aplicación de esta exención respecto de dichas rentas requerirá que el contribuyente tenga una participación indirecta en esas entidades que cumpla los requisitos señalados en esta letra.

    El referido porcentaje de ingresos se calculará sobre el resultado consolidado del ejercicio, en el caso de que la entidad directamente participada sea dominante de un grupo según los criterios establecidos en el artículo 42 del Código de Comercio, y formule cuentas anuales consolidadas.

    No obstante, la participación indirecta en filiales de segundo o ulterior nivel deberá respetar el porcentaje mínimo del 5 por ciento, salvo que dichas filiales reúnan las circunstancias a que se refiere el artículo 42 del Código de Comercio para formar parte del mismo grupo de sociedades con la entidad directamente participada y formulen estados contables consolidados.

    El requisito exigido en el párrafo anterior no resultará de aplicación cuando el contribuyente acredite que los dividendos o participaciones en beneficios percibidos se han integrado en la base imponible de la entidad directa o indirectamente participada como dividendos, participaciones en beneficios o rentas derivadas de la transmisión de valores representativos del capital o de los fondos propios de entidades sin tener derecho a la aplicación de un régimen de exención o de deducción por doble imposición.

    b) Adicionalmente, en el caso de participaciones en el capital o en los fondos propios de entidades no residentes en territorio español, que la entidad participada haya estado sujeta y no exenta por un impuesto extranjero de naturaleza idéntica o análoga a este Impuesto a un tipo nominal de, al menos, el 10 por ciento en el ejercicio en que se hayan obtenido los beneficios que se reparten o en los que se participa, con independencia de la aplicación de algún tipo de exención, bonificación, reducción o deducción sobre aquellos.

    A estos efectos, se tendrán en cuenta aquellos tributos extranjeros que hayan tenido por finalidad la imposición de la renta obtenida por la entidad participada, con independencia de que el objeto del tributo lo constituya la renta, los ingresos o cualquier otro elemento indiciario de aquella.

    Se considerará cumplido este requisito, cuando la entidad participada sea residente en un país con el que España tenga suscrito un convenio para evitar la doble imposición internacional, que le sea de aplicación y que contenga cláusula de intercambio de información.

    En ningún caso se entenderá cumplido este requisito cuando la entidad participada sea residente en un país o territorio calificado como paraíso fiscal, excepto que resida en un Estado miembro de la Unión Europea y el contribuyente acredite que su constitución y operativa responde a motivos económicos válidos y que realiza actividades económicas.

    (...)

    3. Estará exenta la renta positiva obtenida en la transmisión de la participación en una entidad, cuando se cumplan los requisitos establecidos en el apartado 1 de este artículo. El mismo régimen se aplicará a la renta obtenida en los supuestos de liquidación de la entidad, separación del socio, fusión, escisión total o parcial, reducción de capital, aportación no dineraria o cesión global de activo y pasivo.

    El requisito previsto en la letra a) del apartado 1 de este artículo deberá cumplirse el día en que se produzca la transmisión. El requisito previsto en la letra b) del apartado 1 deberá ser cumplido en todos y cada uno de los ejercicios de tenencia de la participación.

    (...)

    5. No se aplicará la exención prevista en el apartado 3 de este artículo:

    a) A aquella parte de las rentas derivadas de la transmisión de la participación, directa o indirecta, en una entidad que tenga la consideración de entidad patrimonial, en los términos establecidos en el apartado 2 del artículo 5 de esta Ley, que no se corresponda con un incremento de beneficios no distribuidos generados por la entidad participada durante el tiempo de tenencia de la participación.

    (...)."

    En relación con el requisito previsto en el artículo 21.1.a) de la LIS, relativo al porcentaje de participación, la entidad consultante manifiesta ostentar en el momento de la transmisión, un porcentaje superior al 5% en la entidad B (en concreto, un 98,70%) y lo ha ostentado de manera ininterrumpida durante el año anterior a la transmisión. Por tanto, se entiende cumplido el requisito previsto en dicho precepto.

    Por otra parte, el requisito establecido en la letra b) del apartado 1 del artículo 21 de la LIS se entenderá cumplido en relación a la entidad B ya que, de los datos que constan en el escrito de consulta, se desprende que se trata de una entidad con residencia fiscal en territorio español.

    En consecuencia, de los datos que se derivan del escrito de consulta, la entidad consultante podrá aplicar la exención prevista en el artículo 21 de la LIS siempre que se cumplan el resto de requisitos necesarios para su aplicación.

    Por último, plantea el consultante la posibilidad de que se perciba el precio de venta en pagos sucesivos, pudiendo ser de aplicación el criterio de caja previsto en el apartado 4 del artículo 11 de LIS, salvo que se decidiera aplicar el criterio de devengo, cuestión que este Centro Directivo no entra a valorar.



    Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.