Consulta número: V2400-21 - Fecha: 23/08/2021
Órgano: SG de Impuestos sobre las Personas Jurídicas

NORMATIVA LIRPF Ley 35/2006 arts. 37-1e), 37-3 y 46

    LIS Ley 27/2014 arts. 76-1 a), 81 y 89-2

    LIVA Ley 37/1992 arts. 7 1º, 20-Uno 20º y 22º, 20-Dos y 84-Uno 2º e)

    LMV RDLeg. 4/2015 art. 314

    TRLITPAJD RDLeg. 1/1993 arts. 19-1 1º, 21, y 45-I.B) 10

    TRLRHL RDLeg. 2/2004 arts. 104 a 110


    La entidad consultante A es una sociedad dedicada principalmente a la compraventa de terrenos y edificios para su venta o arriendo, así como a la promoción inmobiliaria.

    Actualmente, no cuenta con una persona empleada dedicada a la gestión de la actividad de arrendamiento, llevando a cabo la gestión general de la sociedad su administrador.

    La titularidad de las participaciones representativas del capital social de la entidad consultante A corresponde al grupo familiar compuesto por las siguientes personas físicas: PF1 (28,51%), PF2 (70,53%) (consultante), PF3 (0,47%) y PF4 (0,47%).

    La entidad consultante B es una sociedad dedicada principalmente a la compraventa de terrenos y edificios para su venta o arriendo, así como a la promoción inmobiliaria.

    Actualmente, no cuenta con una persona empleada dedicada a la gestión de la actividad de arrendamiento, pues quien lleva a cabo su gestión es la sociedad A.

    La titularidad de las participaciones representativas del capital social de la entidad consultante B corresponde al mismo grupo familiar de la siguiente forma: PF1 (92,96%), PF2 (7,70%), PF3 (0,01%) y PF4 (0,01%).

    Con el fin de racionalizar la estructura organizativa de ambas empresas se pretende llevar a cabo una operación de fusión por absorción mediante la cual la entidad A absorbería a la entidad B. A través de esta operación, se transmitiría en bloque a la sociedad A la totalidad del patrimonio empresarial de la sociedad B como consecuencia de su disolución sin liquidación, obteniendo, de esta forma, los socios de la sociedad B participaciones de la entidad absorbente en proporción al valor de las participaciones aportadas y de acuerdo con el resultado de la ecuación de canje que se calculará en el momento en el que se ejecute la fusión.

    En esta fusión, la sociedad absorbente A recibiría la totalidad de los elementos que conforman el activo y pasivo de la sociedad absorbida B. Esta última entidad transmitiría a la entidad A nueve inmuebles y la sociedad A se subrogaría en todos los derechos y obligaciones de la sociedad absorbida en el momento en el que se ejecute la fusión.

    La sociedad absorbente no optaría, a través de la comunicación que se efectúe a la administración tributaria, por no aplicar el régimen fiscal especial.

    Los motivos de la fusión son los siguientes:

    - Simplificar la estructura societaria, mediante la concentración en una sola persona jurídica de la totalidad del patrimonio y de la actividad empresarial, así como de las inversiones, optimizando los recursos comunes y aprovechando las sinergias que se generan entre las dos sociedades que se fusionan.

    - Racionalizar los recursos económicos, eliminando las operaciones intragrupo y el coste asociado a las mismas y conseguir una mejor estructura financiera y de gestión documental.

    - Conseguir una gestión más eficaz y una mayor rentabilidad de las actividades desarrolladas, simplificando y reduciendo los costes administrativos y de gestión, así como las obligaciones mercantiles, contables y fiscales.

    - Potenciar y, por ende, mejorar la imagen financiera frente a terceros.

    - Facilitar, con la simplificación de la estructura empresarial, la plena sindicación societaria al objeto de lograr la continuidad empresarial ante la futura transmisión mortis causa de las participaciones de la sociedad absorbente a los hijos o ante una eventual transmisión inter vivos a un tercero..



    1. Tributación de la fusión en el Impuesto sobre Sociedades e Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.

    2. Si se consideran motivos económicos válidos los aducidos para la fusión.

    3. Si no le resultaría de aplicación la excepción la exención prevista en el artículo 314 del Texto Refundido de Ley del Mercado de Valores, aprobado por Real Decreto Legislativo 4/2015, de 23 de octubre.

    4. Si le resultaría de aplicación la no sujeción a la modalidad de operaciones societarias del ITPAJD, establecida en el artículo 19.2.1º del Texto Refundido de la Ley del ITPAJD, aprobado por RD Legislativo 1/1993, de 24 de septiembre.

    5. Si las entregas de los inmuebles estarían sujetas pero exentas al IVA, así como de la modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas y de la modalidad de actos jurídicos documentados, en virtud de lo contenido en el artículo 45.1.B.10 del Texto Refundido de la Ley del ITPAJD.

    6. Si en la transmisión de los inmuebles que se produciría con motivo de la fusión no se produciría el devengo del Impuesto sobre el Incremento de Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana.



    En primer lugar, el apartado 1 del artículo 88 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, dispone que las consultas se formularán por los obligados tributarios respecto al régimen, la clasificación o la calificación tributaria que en cada caso les corresponda, por lo que la presente consulta formulada se ceñirá al régimen tributario propio de las personas físicas y entidades consultantes sin alcanzar, en ningún caso, al régimen tributario aplicable al resto de personas o entidades.

    IMPUESTO SOBRE SOCIEDADES

    El Capítulo VII del Título VII de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre del Impuesto sobre Sociedades (en adelante, LIS), regula el régimen especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea.

    El artículo 76.1 de la LIS establece que:

    "1. Tendrán la consideración de fusión la operación por la cual:

    a) Una o varias entidades transmiten en bloque a otra entidad ya existente, como consecuencia y en el momento de su disolución sin liquidación, sus respectivos patrimonios sociales, mediante la atribución a sus socios de valores representativos del capital social de la otra entidad y, en su caso, de una compensación en dinero que no exceda del 10 por ciento del valor nominal o, a falta de valor nominal, de un valor equivalente al nominal de dichos valores deducido de su contabilidad.

    (...)."

    En el ámbito mercantil, los artículos 22 y siguientes de la Ley 3/2009, de 3 de abril, sobre modificaciones estructurales de las sociedades mercantiles, establecen condiciones y requisitos para la realización de una operación de fusión.

    En el escrito de la consulta se manifiesta que la entidad A pretende fusionarse a través de una fusión por absorción con la entidad B, por tanto, si la operación proyectada se realiza en el ámbito mercantil al amparo de lo dispuesto en la Ley 3/2009, de 3 de abril y cumple, además, lo dispuesto en el artículo 76.1 de la LIS, dicha operación podría acogerse al régimen fiscal establecido en el Capítulo VII del Título VII de la LIS en las condiciones y requisitos exigidos en el mismo.

    Adicionalmente, la aplicación del régimen especial exige analizar lo dispuesto en el artículo 89.2 de la LIS, según el cual:

    "2. No se aplicará el régimen establecido en el presente capítulo cuando la operación realizada tenga como principal objetivo el fraude o la evasión fiscal. En particular, el régimen no se aplicará cuando la operación no se efectúe por motivos económicos válidos, tales como la reestructuración o la racionalización de las actividades de las entidades que participan en la operación, sino con la mera finalidad de conseguir una ventaja fiscal.

    (...)"

    Este precepto recoge de forma expresa la razón de ser del régimen especial de las fusiones, escisiones, aportaciones de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea, que justifica que a las mismas les sea de aplicación dicho régimen en lugar del régimen establecido para esas mismas operaciones en el artículo 17 de la LIS. El fundamento del régimen especial reside en que la fiscalidad no debe ser un freno ni un estímulo en las tomas de decisiones de las empresas sobre operaciones de reorganización, cuando la causa que impulsa su realización se sustenta en motivos económicos válidos, en cuyo caso la fiscalidad quiere tener un papel neutral en esas operaciones.

    Por el contrario, cuando la causa que motiva la realización de dichas operaciones es meramente fiscal, esto es, su finalidad es conseguir una ventaja fiscal al margen de cualquier razón económica diferente, no es de aplicación el régimen especial.

    En el escrito de consulta se indica que esta operación se realiza con la finalidad de:

    - Simplificar la estructura societaria, mediante la concentración en una sola persona jurídica de la totalidad del patrimonio y de la actividad empresarial, así como de las inversiones, optimizando los recursos comunes y aprovechando las sinergias que se generan entre las dos sociedades que se fusionan.

    - Racionalizar los recursos económicos, eliminando las operaciones intragrupo y el coste asociado a las mismas y conseguir una mejor estructura financiera y de gestión documental.

    - Conseguir una gestión más eficaz y una mayor rentabilidad de las actividades desarrolladas, simplificando y reduciendo los costes administrativos y de gestión, así como las obligaciones mercantiles, contables y fiscales.

    - Potenciar y, por ende, mejorar la imagen financiera frente a terceros.

    - Facilitar, con la simplificación de la estructura empresarial, la plena sindicación societaria al objeto de lograr la continuidad empresarial ante la futura transmisión mortis causa de las participaciones de la sociedad absorbente a los hijos o ante una eventual transmisión inter vivos a un tercero.

  

    IMPUESTO SOBRE LA RENTA DE LAS PERSONAS FÍSICAS

    En lo que se refiere al Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (en adelante, IRPF), se consulta por la aplicación a los socios personas físicas de las sociedades absorbidas del régimen especial regulado en el Capítulo VII del Título VII de la LIS.

    En términos generales, debe indicarse que una operación de canje de acciones o participaciones como consecuencia de la fusión de dos sociedades, genera en los socios personas físicas una ganancia o pérdida patrimonial que se cuantifica, según lo establecido en el segundo párrafo del artículo 37.1.e) de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobada por la Ley 35/2006, de 28 de noviembre (en adelante, LIRPF), que establece que:

    "e) (...)

    En los casos de escisión, fusión o absorción de sociedades, la ganancia o pérdida patrimonial del contribuyente se computará por la diferencia entre el valor de adquisición de los títulos, derechos o valores representativos de la participación del socio y el valor de mercado de los títulos, numerario o derechos recibidos o el valor del mercado de los entregados."

    Las ganancias o pérdidas patrimoniales que se pongan de manifiesto en los socios, como consecuencia de la fusión se clasifican, en todo caso y con independencia del momento en que se adquirieron las acciones o participaciones entregadas por los socios, como renta del ahorro a efectos del cálculo del IRPF, de acuerdo con lo establecido en el artículo 46 de la LIRPF.

    Expuesto el tratamiento general de las ganancias y pérdidas patrimoniales correspondientes a los socios personas físicas en la fusión, debe indicarse la posible aplicación a las fusiones del citado régimen especial, estableciendo en ese sentido el apartado 3 del citado artículo 37 de la LIRPF, que "Lo dispuesto en los párrafos d), e) y h), para el canje de valores, del apartado 1 de este artículo se entenderá sin perjuicio de lo establecido en el capítulo VIII del título VII del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades" (actual Capítulo VII del Título VII de la LIS).

    En caso de que a la fusión le resulte de aplicación el referido régimen especial, la tributación de los socios en la operación de fusión se regula en el artículo 81 de la LIS, que establece:

    "1. No se integrarán en la base imponible las rentas que se pongan de manifiesto con ocasión de la atribución de valores de la entidad adquirente a los socios de la entidad transmitente, siempre que sean residentes en territorio español o en el de algún otro Estado miembro de la Unión Europea o en el de cualquier otro Estado siempre que, en este último caso, los valores sean representativos del capital social de una entidad residente en territorio español.

    (...)

   2. Los valores recibidos en virtud de las operaciones de fusión y escisión, se valoran, a efectos fiscales, por el valor fiscal de los entregados, determinado de acuerdo con las normas de este Impuesto, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas o del Impuesto sobre la Renta de no Residentes, según proceda. Esta valoración se aumentará o disminuirá en el importe de la compensación complementaria en dinero entregada o recibida. Los valores recibidos conservarán la fecha de adquisición de los entregados.

   (...)".

    Por tanto, los socios, personas físicas residentes en territorio español, no integran en su base imponible la ganancia o pérdida de patrimonio derivada de la atribución de valores de la entidad resultante de la fusión en los términos anteriormente expuestos.

    Por último, en lo que respecta a la valoración, a efectos fiscales, de los valores recibidos en la operación de fusión, según establece el artículo 81 de la LIS, conservarán el mismo valor de los entregados, determinado de acuerdo con las normas del IRPF.

    Esta valoración se aumentará o disminuirá en el importe de la compensación complementaria en dinero entregada o recibida. Asimismo, los valores recibidos conservarán la fecha de adquisición de los entregados.

    IMPUESTO SOBRE EL VALOR AÑADIDO

    En el supuesto objeto de consulta van a ser objeto de transmisión el patrimonio por la sociedad que va a ser absorbida un conjunto de bienes inmuebles dedicados a la actividad de arrendamiento, pasivos financieros, saldos de tesorería y otro inmovilizado material.

    De la información contenida en el escrito de consulta, no puede conocerse si los elementos transmitidos constituyen la transmisión una unidad económica autónoma en el transmitente, capaz de desarrollar una actividad empresarial o profesional por sus propios medios.

    Dicha transmisión quedará no sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido (en adelante, IVA) en el caso de que la misma se acompaña de la necesaria estructura organizativa de factores producción en los términos establecidos en el artículo 7.1º de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (en adelante, LIVA), que determina la no sujeción al IVA.

    En otro caso, la transmisión objeto de consulta estará sujeta al IVA, debiendo tributar cada elemento independientemente según las normas que le sean aplicables.

    Por otra parte, en la medida que van a ser objeto de transmisión bienes inmuebles, si los mismos son terrenos o edificaciones a efectos pudiera ser aplicación lo establecido en el artículo 20.Uno.20º y 22º de la LIVA, que dispone que estarán exentas del IVA

    "20º Las entregas de terrenos rústicos y demás que no tengan la condición de edificables, incluidas las construcciones de cualquier naturaleza en ellos enclavadas, que sean indispensables para el desarrollo de una explotación agraria, y los destinados exclusivamente a parques y jardines públicos o a superficies viales de uso público.

    (...).

    22º. A) Las segundas y ulteriores entregas de edificaciones, incluidos los terrenos en que se hallen enclavadas, cuando tengan lugar después de terminada su construcción o rehabilitación.

    (...).".

    Lo anterior debe entenderse sin perjuicio de la posibilidad de renunciar a la aplicación de estas exenciones en los términos y con los requisitos establecidos en el apartado dos del artículo 20 de la LIVA, según el cual:

    "Dos. Las exenciones relativas a los números 20.º y 22.º del apartado anterior podrán ser objeto de renuncia por el sujeto pasivo, en la forma y con los requisitos que se determinen reglamentariamente, cuando el adquirente sea un sujeto pasivo que actúe en el ejercicio de sus actividades empresariales o profesionales y se le atribuya el derecho a efectuar la deducción total o parcial del Impuesto soportado al realizar la adquisición o, cuando no cumpliéndose lo anterior, en función de su destino previsible, los bienes adquiridos vayan a ser utilizados, total o parcialmente, en la realización de operaciones, que originen el derecho a la deducción.".

    Por último, debe tenerse en cuenta que en el supuesto de que se renuncie a la aplicación de la exención en los términos contenidos en el artículo 20.Dos de la LIVA, será de aplicación, en relación con el sujeto pasivo de la transmisión, lo dispuesto en el artículo 84.Uno.2º, letra e) del mismo texto legal, que dispone:

    "Uno. Serán sujetos pasivos del Impuesto:

    (...)

    2º. Los empresarios o profesionales para quienes se realicen las operaciones sujetas al Impuesto en los supuestos que se indican a continuación:

    (...)

    e) Cuando se trate de las siguientes entregas de bienes inmuebles:

    (...)

    "Las entregas exentas a que se refieren los apartados 20.º y 22.º del artículo 20.Uno en las que el sujeto pasivo hubiera renunciado a la exención.

    (...)".

    IMPUESTO SOBRE TRANSMISIONES PATRIMONIALES Y ACTOS JURÍDICOS DOCUMENTADOS

    En relación con el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados (en adelante ITPAJD), es preciso tener en cuenta lo dispuesto en los artículos 19.1.1º, 21, y 45.I.B) 10 del texto refundido del referido Impuesto, aprobado por Real Decreto Legislativo 1/1993, de 24 de septiembre (en adelante, TRLITPAJD), que determinan lo siguiente:

    Artículo 19 del TRLITPAJD, apartados 1.1º y 2.1º:

    "1. Son operaciones societarias sujetas:

    1.º La constitución de sociedades, el aumento y disminución de su capital social y la disolución de sociedades.

    (...)

    2. No estarán sujetas:

    1.º Las operaciones de reestructuración".

    El artículo 21 del mismo texto determina que "A los efectos del gravamen sobre operaciones societarias tendrán la consideración de operaciones de reestructuración las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos y canje de valores definidas en el artículo 83, apartados 1, 2, 3 y 5, y en el artículo 94 del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo.". (La referencia a los artículos citados se debe hoy entender hecha a los artículos 76 y 87 de la LIS).

    Y, por último, el apartado 10 del artículo 45.I.B) del citado texto refundido, declara exentas del ITPAJD las siguientes operaciones:

    "10. Las operaciones societarias a que se refieren los apartados 1.º, 2.º y 3.º del artículo 19.2 y el artículo 20.2 anteriores, en su caso, en cuanto al gravamen por las modalidades de transmisiones patrimoniales onerosas o de actos jurídicos documentados".

    Conforme a la normativa expuesta, y dado que la operación de fusión planteada tiene la consideración de operación de reestructuración, dicha calificación conlleva, a efectos del ITPAJD, la no sujeción a la modalidad de operaciones societarias de dicho impuesto, lo cual podría ocasionar su sujeción a la modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas. No obstante, para que esto no suceda, la no sujeción a la modalidad de operaciones societarias se complementa con la exención de las operaciones de reestructuración de las otras dos modalidades del impuesto: transmisiones patrimoniales onerosas y actos jurídicos documentados, en los términos que resultan del artículo 45.I.B) 10 del texto refundido, anteriormente transcrito.

    Con respecto a la posible aplicación del artículo 314 del Real Decreto Legislativo 4/2015, de 23 de octubre, por el que se aprueba el texto refundido de la Ley del Mercado de Valores (en adelante, LMV), que recoge el contenido del artículo 108 de la anterior Ley de Mercado de Valores, Ley 24/1988, de 28 de julio, dicho precepto establece lo siguiente:

    Artículo 314

    Exención del Impuesto sobre el Valor Añadido y del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados.

    "1. La transmisión de valores, admitidos o no a negociación en un mercado secundario oficial, estará exenta del Impuesto sobre el Valor Añadido y del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados.

    2. Quedan exceptuadas de lo dispuesto en el apartado anterior las transmisiones de valores no admitidos a negociación en un mercado secundario oficial realizadas en el mercado secundario, que tributarán en el impuesto al que estén sujetas como transmisiones onerosas de bienes inmuebles, cuando mediante tales transmisiones de valores se hubiera pretendido eludir el pago de los tributos que habrían gravado la transmisión de los inmuebles propiedad de las entidades a las que representen dichos valores.

    Sin perjuicio de lo dispuesto en el párrafo anterior, se entenderá, salvo prueba en contrario, que se actúa con ánimo de elusión del pago del impuesto correspondiente a la transmisión de bienes inmuebles en los siguientes supuestos:

    a) Cuando se obtenga el control de una entidad cuyo activo esté formado en al menos el 50 por ciento por inmuebles radicados en España que no estén afectos a actividades empresariales o profesionales, o cuando, una vez obtenido dicho control, aumente la cuota de participación en ella.

    b) Cuando se obtenga el control de una entidad en cuyo activo se incluyan valores que le permitan ejercer el control en otra entidad cuyo activo esté integrado al menos en un 50 por ciento por inmuebles radicados en España que no estén afectos a actividades empresariales o profesionales, o cuando, una vez obtenido dicho control, aumente la cuota de participación en ella.

c) Cuando los valores transmitidos hayan sido recibidos por las aportaciones de bienes inmuebles realizadas con ocasión de la constitución de sociedades o de la ampliación de su capital social, siempre que tales bienes no se afecten a actividades empresariales o profesionales y que entre la fecha de aportación y la de transmisión no hubiera transcurrido un plazo de tres años.

    (...)".

    Conforme al precepto anteriormente transcrito, las transmisiones de valores tendrán el siguiente tratamiento en el IVA y en el ITPAJD:

    - Como regla general, la transmisión de valores está exenta tanto del IVA como del ITPAJD, según la operación esté sujeta a uno u otro impuesto (apartado 1 del artículo 314 LMV).

    - Sin embargo, si mediante la transmisión de valores se hubiera pretendido eludir el pago de los tributos que habrían gravado la transmisión de los inmuebles propiedad de las entidades a las que representen dichos valores, es decir, el pago del IVA o del ITPAJD, entrará en juego la regla especial, conforme a la cual dicha transmisión quedará sujeta al impuesto eludido, y ya no como transmisión de valores, sino como transmisión de inmuebles; lo cual implica que desde ese momento la transmisión de los valores en cuestión se tratará en el impuesto aplicable como transmisión de inmuebles a todos los efectos (párrafo primero del apartado 2 del artículo 314 LMV).

    La aplicación de esta regla especial requiere la concurrencia de tres requisitos básicos:

    1º. Que se trate de una transmisión de valores realizada en el mercado secundario, lo cual excluye la adquisición de valores de nueva emisión, que se produciría en los mercados primarios.

    2º. Que los valores transmitidos no estén admitidos a negociación en un mercado secundario oficial, lo cual excluye a las transmisiones de valores admitidos a negociación en dicho mercado (sin requisito temporal previo de admisión).

    3.º La intención o pretensión de elusión del pago de los tributos que habrían gravado la transmisión de los inmuebles propiedad de las entidades a las que representen dichos valores (animus defraudandi), lo que constituye una cuestión de hecho que no puede ser determinada a priori por este Centro Directivo, sino que deberá ser probada suficientemente por la Administración tributaria competente para la gestión del tributo aplicable.

    En el supuesto objeto de consulta se plantea la realización de una operación de fusión por absorción, por lo que no concurre el primero de los requisitos anteriormente citados para la aplicación del artículo 314 de la LMV, pues no se produce transmisión de valores, sino la transmisión de la totalidad del patrimonio de la sociedad absorbida a la sociedad absorbente, que, en contraprestación, entregarán a los socios de aquella una participación en su capital, lo que constituye una operación propia del mercado primario y no del mercado secundario, por lo que, en tal caso, la referida operación no quedaría sometida al artículo 314 LMV.

    Ahora bien, si podría resultar posible su aplicación en caso de que en el activo de dicho patrimonio se incluyeran valores en los que concurrieran las circunstancias exigidas en el apartado 2 de dicho precepto. Sin embargo, aun en esta segunda alternativa, tratándose de bienes afectos a la actividad empresarial de la entidad de la que se transmitan los valores, no concurrirían los requisitos exigidos en al apartado 2 del artículo 314 LMV para conformar el presupuesto de hecho previsto en ninguno de los tres incisos "a), b) c)" de dicho apartado, por lo que, en principio, no sería de aplicación la excepción a la exención prevista en dicho apartado y, en consecuencia, la transmisión de valores en cuestión quedaría exenta del IVA o del ITPAJD, al que está sujeta.

    Todo ello, sin perjuicio de que mediante la referida transmisión de valores se hubiera pretendido eludir el pago de los citados impuestos que habrían gravado la transmisión de los inmuebles propiedad de la entidad a la que representan dichos valores, cuestión de hecho sobre la que este Centro Directivo no puede pronunciarse a priori, pudiendo ser objeto de comprobación por la Administración tributaria competente para la gestión del tributo, a la vista de la totalidad de las circunstancias previas, simultáneas y posteriores concurrentes.

    IMPUESTO SOBRE EL INCREMENTO DE VALOR DE LOS TERRENOS DE NATURALEZA URBANA

    El Impuesto sobre el Incremento de Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana (en adelante, IIVTNU) se encuentra regulado en los artículos 104 a 110 del texto refundido de la Ley Reguladora de las Haciendas Locales (en adelante, TRLRHL), aprobado por el Real Decreto Legislativo 2/2004, de 5 de marzo.

    Los apartados 1 y 2 del artículo 104 del TRLRHL establecen que:

    "1. El Impuesto sobre el Incremento de Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana es un tributo directo que grava el incremento de valor que experimenten dichos terrenos y se ponga de manifiesto a consecuencia de la transmisión de la propiedad de los terrenos por cualquier título o de la constitución o transmisión de cualquier derecho real de goce, limitativo del dominio, sobre los referidos terrenos.

    2. No está sujeto a este impuesto el incremento de valor que experimenten los terrenos que tengan la consideración de rústicos a efectos del Impuesto sobre Bienes Inmuebles. En consecuencia con ello, está sujeto el incremento de valor que experimenten los terrenos que deban tener la consideración de urbanos, a efectos de dicho Impuesto sobre Bienes Inmuebles, con independencia de que estén o no contemplados como tales en el Catastro o en el padrón de aquél. A los efectos de este impuesto, estará asimismo sujeto a éste el incremento de valor que experimenten los terrenos integrados en los bienes inmuebles clasificados como de características especiales a efectos del Impuesto sobre Bienes Inmuebles."

    Por su parte, la disposición adicional segunda de la LIS regula el régimen del IIVTNU en operaciones de reestructuración empresarial, estableciendo lo siguiente:

    "No se devengará el Impuesto sobre el Incremento de Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana con ocasión de las transmisiones de terrenos de naturaleza urbana derivadas de operaciones a las que resulte aplicable el régimen especial regulado en Capítulo VII del Título VII de esta Ley, a excepción de las relativas a terrenos que se aporten al amparo de lo previsto en el artículo 87 de esta Ley cuando no se hallen integrados en una rama de actividad.

    En la posterior transmisión de los mencionados terrenos se entenderá que el número de años a lo largo de los cuales se ha puesto de manifiesto el incremento de valor no se ha interrumpido por causa de la transmisión derivada de las operaciones previstas en el Capítulo VII del Título VII.

    No será de aplicación lo establecido en el artículo 9.2 del Texto Refundido de la Ley Reguladora de las Haciendas Locales, aprobado por el Real Decreto Legislativo 2/2004, de 5 de marzo."

    En consecuencia, el no devengo y por tanto la no sujeción al IIVTNU está condicionado a que, en la operación de fusión por absorción expuesta, concurran las circunstancias descritas en la disposición adicional segunda de la LIS.

    En caso de que no concurran las circunstancias descritas, se producirá el devengo del IIVTNU como consecuencia, en su caso, de la transmisión de los terrenos de naturaleza urbana siendo el sujeto pasivo del citado impuesto la sociedad absorbida.

    La presente contestación se realiza conforme a la información proporcionada por la consultante, sin tener en cuenta otros hechos y circunstancias no mencionados, que pudieran tener relevancia en la determinación del propósito principal de la operación proyectada, de tal modo que podría alterar el juicio de la misma, lo que podrá ser objeto de comprobación administrativa a la vista de la totalidad de los hechos y circunstancias previos, simultáneos y posteriores concurrentes en la operación realizada.

    Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.