Consulta número: V0084-04 - Fecha: 14/09/2004
Órgano: SG de Impuestos sobre las Personas Jurídicas

NORMATIVA Ley 19/1994, de Régimen Económico y Fiscal de Canarias, art. 27



    La consultante tiene en su balance reservas especiales por dotaciones al Fondo de Previsión para Inversiones que pretende compensar con resultados negativos de ejercicios anteriores, en el ejercicio 2002, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 93.8 de la Ley 19/1991.



    Incidencia en el régimen de la Reserva para Inversiones en Canarias de la compensación de resultados negativos con las reservas especiales por dotaciones al Fondo de Previsión para Inversiones.



     En primer lugar, conviene señalar que, de conformidad con lo dispuesto por el artículo 39 del Decreto 3359/1967, de 23 de diciembre, por el que se aprueba el Texto Refundido de la Ley del Impuesto General sobre la Renta de Sociedades y demás Entidades Jurídicas (B.O.E. de 18 de marzo de 1968), las asignaciones a la Previsión para Inversiones debían figurar en el pasivo de los balances con absoluta separación y título apropiado. Asimismo, el Decreto 530/1973, de 22 de febrero, por el que se aprueba el Plan General de Contabilidad (B.O.E. de 2 de abril) incluye a la Previsión para Inversiones dentro de las reservas especiales.

    Por otra parte, el apartado 8 del artículo 93 de la Ley 20/1991, de 7 de junio, de modificación de los aspectos fiscales del Régimen Económico Fiscal de Canarias (B.O.E de 8 de junio de 1991) dispone lo siguiente:

    "8. Una vez realizadas las inversiones a que se refiere el número dos de este artículo, el saldo de la cuenta del Fondo de Previsión de Inversiones podrá destinarse.

    a) A la eliminación de resultados contables negativos. La eliminación tendrá la consideración de saneamiento financiero realizado con cargo a fondos propios, a efectos de la compensación de pérdidas establecida en el artículo 18 de la Ley 61/1978, de 27 de diciembre, del Impuesto sobre Sociedades.

    b) A la ampliación del capital social.
    c) A la reserva legal establecida en el artículo 214 del Real Decreto Legislativo 1564/1989, de 22 de diciembre, por el que se aprueba el Texto Refundido de la Ley de Sociedades Anónimas.

    d) A reservas de libre disposición si estuviese totalmente dotada la reserva legal.

    No obstante lo dispuesto en los párrafos anteriores, no podrá disponerse de la parte del Fondo de Previsión para Inversiones aplicada según lo dispuesto en la letra e) del número 2 del presente artículo, hasta el día 1 de enero de 1997".

    Los apartados 1 y 2, del artículo 27 de la Ley 19/1994, de 6 de julio, de modificación del Régimen Económico y Fiscal de Canarias (B.O.E. de 7 de julio), en su redacción original, disponían lo siguiente:

    "1. Las sociedades y demás entidades jurídicas sujetas al Impuesto sobre Sociedades tendrán derecho a la reducción en la base imponible de este impuesto de las cantidades que, con relación a sus establecimientos situados en Canarias, destinen de sus beneficios a la reserva para inversiones de acuerdo con lo dispuesto en el presente artículo.

    2. La reducción a que se refiere el apartado anterior se aplicará a las dotaciones que en cada período impositivo se hagan a la reserva para inversiones hasta el límite del 90 por 100 de la parte de beneficio obtenido en el mismo período que no sea objeto de distribución, en cuanto proceda de establecimientos situados en Canarias.

    En ningún caso la aplicación de la reducción podrá determinar que la base imponible sea negativa.

    A estos efectos se considerarán beneficios no distribuidos los destinados a nutrir las reservas, excluida la de carácter legal. Tampoco tendrá la consideración de beneficio no distribuido el que corresponda a los incrementos de patrimonio afectos a la exención por reinversión a que se refiere el artículo 15.8 de la Ley 61/1978, de 27 de diciembre, del Impuesto sobre Sociedades.

    Las asignaciones a reservas se considerarán disminuidas en el importe que eventualmente se hubiese detraído del conjunto de las mismas, ya en el ejercicio al que la reducción de la base imponible se refiere, ya en el que se adoptara el acuerdo de realizar las mencionadas asignaciones".

    De acuerdo con una interpretación literal de la norma, ha de entenderse que la compensación de resultados negativos con las reservas especiales a que se refiere el escrito de consulta, por constituir una disminución del conjunto de las reservas, determina la aplicación de la limitación contenida en el último párrafo del apartado 2 del artículo 27 de la Ley 19/1994, en su redacción original, aunque con ello no se vean disminuidos los fondos propios en su conjunto.

    Sin embargo, conviene tener presente que en virtud de Ley 53/2002, de 30 de diciembre, de Medidas Fiscales, Administrativas y del Orden Social, con vigencia desde 1 de enero de 2003, el apartado 2 del artículo 27 ha quedado redactado en los siguientes términos:

    "2. La reducción a que se refiere el apartado anterior se aplicará a las dotaciones que en cada período impositivo se hagan a la reserva para inversiones hasta el límite del 90 por 100 de la parte de beneficio obtenido en el mismo período que no sea objeto de distribución, en cuanto proceda de establecimientos situados en Canarias.

    En ningún caso la aplicación de la reducción podrá determinar que la base imponible sea negativa.
    A estos efectos se considerarán beneficios no distribuidos los destinados a nutrir las reservas, excluida la de carácter legal. Tampoco tendrá la consideración de beneficio no distribuido el correspondiente a las rentas que se hayan beneficiado de la deducción establecida en el artículo 36 ter de la Ley 43/1995, de 27 de diciembre, del Impuesto sobre Sociedades.

    Las asignaciones a reservas se considerarán disminuidas en el importe que eventualmente se hubiese detraído de los fondos propios, ya en el ejercicio al que la reducción de la base imponible se refiere, ya en el que se adoptara el acuerdo de realizar las mencionadas asignaciones".

    Como se expuso anteriormente, hasta la modificación introducida por Ley 53/2002, el elemento de comparación era el nivel total de reservas, lo que impedía toda disminución de las partidas de reservas, aun cuando se destinasen a compensar resultados negativos de ejercicios anteriores y, por tanto, no se traducía en una disminución del nivel total de los mencionados fondos propios.

    El cambio realizado consiste en eliminar la referencia al nivel del conjunto de reservas para fijar la cautela en el nivel de los fondos propios, de forma que no se impidan movimientos entre las partidas que las integran, sino tan solo los que suponen una disminución de la cifra total de recursos propios.