Consulta número: V0143-03 - Fecha: 23/12/2003
Órgano: SG de Impuestos sobre la Renta de las Personas Jurídicas

NORMATIVA:

Ley 43/1995 art. 97-2-1º a) y 110


    La entidad consultante se dedica al arrendamiento de bienes inmuebles y a la actividad de guarda y custodia de vehículos en dos establecimientos diferenciados constituyendo cada uno de ellos una rama de actividad autónoma. Además, en su activo cuenta con inversiones financieras, parte de ellas procedentes de una fusión impropia previa.

    Ante las dificultades de gestión surgidas por las diferencias de criterio entre los socios (dos matrimonios), que pueden afectar a la continuidad del negocio, se plantea llevar a cabo una escisión total subjetiva aportando el patrimonio de la consultante a dos sociedades ya existentes, de forma que cada matrimonio recibiría acciones de una de las entidades beneficiarias. A una de las beneficiarias se aportaría el inmueble en el que se desarrolla la actividad de arrendamiento de inmuebles y la actividad de guarda y custodia de vehículos en las plantas sótano, así como en las plantas sótano de otro edificio unido. A la otra beneficiaria se aportará otro inmueble en el que se desarrolla la actividad de guarda y custodia de vehículos junto con los activos y pasivos afectos a tal actividad. El activo procedente de una fusión anterior también se repartirá en la escisión.


    Si se cumple el requisito de rama de actividad: en la actividad de arrendamiento de inmuebles y en la de guarda y custodia de vehículos en cada una de las plantas sótano descritas.

    Si es aplicable el régimen cuando la igualdad de valoración de ambos lotes de la escisión se ha alcanzado mediante una mayor asignación de los activos líquidos a uno de los lotes.

    Si el motivo económico alegado es suficiente para acogerse al régimen fiscal especial


    El capítulo VIII del título VIII de la Ley 43/1995, de 27 de diciembre, del Impuesto sobre Sociedades (en adelante LIS), regula el régimen fiscal especial de las fusiones, escisiones, aportaciones de activos y canje de valores.

    El artículo 97.2.1º.a) de la LIS define, entre otras operaciones, la escisión total como aquella operación por la cual



    Por su parte, el artículo 252 del Texto Refundido de la Ley de Sociedades Anónimas, aprobado por el Real Decreto Legislativo 1564/1989, de 22 de diciembre, establece, desde el punto de vista mercantil, el concepto y los requisitos de las operaciones de escisión. Este precepto, en el ámbito mercantil, es también aplicable a las operaciones de escisión de sociedades limitadas, como es el caso de la consulta planteada, ya que el artículo 94 de la Ley 2/1995, de 23 de marzo, de Sociedades de Responsabilidad Limitada, se remite a la normativa de la Ley de Sociedades Anónimas.

    En este punto hay que recordar que uno de los propósitos declarados de la Ley 29/1991, de 16 de diciembre, de Adecuación de determinados conceptos impositivos a las Directivas y Reglamentos de las Comunidades Europeas, de la que trae causa el régimen especial de las escisiones contenido actualmente en el capítulo VIII del título VIII de la LIS, fue la armonización de las normas fiscales con las normas mercantiles que regulan estas operaciones, de manera que los conceptos fiscales de estas operaciones tengan como punto de partida necesario, pero no siempre suficiente, los del derecho mercantil. En consecuencia, si el supuesto de hecho al que se refiere la consulta se realiza en el ámbito mercantil al amparo de lo dispuesto en la letra a) del apartado 1 del artículo 252 del Texto Refundido de la Ley de Sociedades Anónimas, cumpliría, en principio, las condiciones establecidas en la LIS para ser considerada como una operación de escisión total del capítulo VIII del título VIII.

    No obstante, el apartado 2.2º del artículo 97 de la LIS, señala que



    Así pues, puesto que en el caso consultado no se respeta la regla de proporcionalidad cualitativa, ya que, para lograr el reparto patrimonial entre los dos grupos familiares en los que se agrupan los socios de la entidad escindida, las acciones de las dos sociedades beneficiarias de la escisión no se repartirán entre ellos en proporción a la participación que ostentaban en la entidad consultante, sólo en el supuesto que los patrimonios segregados constituyan ramas de actividad podrá aplicarse el régimen especial del capítulo VIII del título VIII de la LIS.

    A estos efectos, el apartado 4 del artículo 97 de la LIS establece que:



    Así pues, cuando el patrimonio segregado constituya una unidad económica y permita por sí mismo el desarrollo de una explotación económica en sede de la adquirente se estará ante una rama de actividad a los efectos que aquí nos ocupan. Ahora bien, tal concepto fiscal no excluye la exigencia, implícita en los conceptos de "rama de actividad" y de "unidad económica", de que la actividad económica que la adquirente desarrollará de manera autónoma exista también previamente en sede de la transmitente, permitiendo así la identificación de un conjunto patrimonial afectado o destinado a la misma.

    Por consiguiente, sólo en la medida en que cada patrimonio a escindir constituya una unidad económica autónoma diferenciable del resto del patrimonio de la entidad a escindir la escisión subjetiva planteada podría acogerse al régimen especial de fusiones, escisiones, aportaciones de activos y canje de valores, circunstancias que no parecen desprenderse del escrito de consulta.

    En el escrito de consulta se manifiesta que la actividad de arrendamiento de inmuebles constituye actividad empresarial con su propio personal y local, y que la actividad de guarda y custodia de vehículos funciona como unidad económica autónoma en cada sótano con sus medios personales y materiales así como activos y pasivos afectos.

    Si efectivamente existe una organización empresarial en la consultante para llevar a cabo la gestión de cada parte que se describe, que determine la existencia autónoma de una actividad económica, que permita identificar un conjunto patrimonial afectado o destinado a la misma, entonces cada una de las actividades descritas podrían tener la consideración de rama de actividad.

Sin embargo, la operación planteada consiste en llevar a cabo una escisión total, sin respetar el principio de proporcionalidad, de forma que en cada conjunto de elementos patrimoniales escindido se habrán de distribuir todos los activos de la empresa, entre los que se encuentran los afectos a las descritas actividades económicas junto con otros, entre los que se mencionan inversiones financieras y otros activos procedentes de una fusión anterior. Está claro que el conjunto de activos que va a formar parte de cada conjunto escindido no constituyen una rama de actividad por sí mismo, sino que en cada conjunto se van a atribuir los activos afectos a una o más actividades económicas que parecen constituir ramas de actividad junto con otros activos que nada tienen que ver con esa explotación, con el fin de lograr distribuir totalmente el patrimonio de la entidad a dos grupos familiares diferentes. De esta forma, los patrimonios adquiridos por cada una de las entidades beneficiarias, cuyos socios son cada uno de los grupos familiares, no suponen una unidad económica determinante de una explotación económica.

    Además, se manifiesta que para alcanzar la igualdad de valoración de ambos conjuntos de la escisión se asignan los activos líquidos en distinta proporción a cada conjunto, extremo que reafirma la conclusión de que ninguno de los conjuntos o patrimonios escindidos puede tener la consideración de rama de actividad por sí mismo. En definitiva, dado que cada conjunto patrimonial escindido en favor de cada entidad beneficiaria no constituye una rama de actividad, sino una acumulación de activos hasta lograr equiparar ambos conjuntos, la operación de escisión planteada no podrá acogerse al régimen fiscal especial del capítulo VIII del título VIII de la LIS.

    Por último, cabe señalar que el artículo 110.2 de la LIS establece que:



    Este precepto recoge de forma expresa la razón de ser del régimen especial de las operaciones de fusión, escisión, aportaciones no dinerarias y canje de valores que justifica que a las mismas les sea aplicable dicho régimen en lugar del régimen general establecido para esas operaciones en el artículo 15 de la LIS. El fundamento del régimen especial reside en que la fiscalidad no debe ser un freno ni un estímulo en las tomas de decisiones de las empresas sobre operaciones de reorganización cuando la causa que impulsa su realización se sustenta en motivos económicos válidos, en cuyo caso la fiscalidad quiere tener un papel neutral en esas operaciones.




    No obstante, es necesario hacer constar que la presente contestación se realiza únicamente en atención y de acuerdo con los hechos, circunstancias y datos expresados por la consultante en su escrito, teniendo efectos sólo respecto de ellos. La existencia de otras circunstancias, previas, simultáneas o posteriores a las operaciones de escisión descritas, que no hayan sido mencionadas en dicho escrito pudieran tener influencia en la determinación del propósito principal de las operaciones proyectadas analizadas en su conjunto, de tal modo que su concurrencia podría alterar la opinión aquí expuesta, lo que podrá ser valorado en fase de comprobación administrativa.