Consulta número: V1852-05 - Fecha: 21/09/2005
Órgano: SG de Impuestos sobre las Personas Jurídicas

NORMATIVA TRLIS, RDLeg 4/2004, artículo 94,85



    En el ejercicio 2001 la consultante y otra entidad constituyeron una sociedad, "C", suscribiendo la consultante el 40% del capital social mediante una aportación no dineraria de un terreno, efectuada al amparo del artículo 94 del TRLIS. La adquirente contabilizó los terrenos por su valor real. La transmitente contabilizó la participación recibida por el valor contable de los terrenos aportados, acogiéndose al régimen de diferimiento señalado.

    En el ejercicio 2005, la sociedad "C" se plantea la devolución a sus socios, en efectivo, de parte de sus aportaciones, mediante una reducción del 60% del capital social. Se mantiene el porcentaje de participación.



    Si la consultante debe integrar en la base imponible del Impuesto sobre Sociedades del 2005, la renta proporcional al efectivo recibido.

    Si la consultante, que en su día aportó el terreno acogiéndose al artículo 94 del TRLIS puede renunciar en cualquier momento al diferimiento del Impuesto sobre Sociedades por la aportación realizada, mediante la incorporación de la renta en el ejercicio que se produce la renuncia.

    Si con la integración de la renta diferida aumenta el importe de la inversión financiera. Si la consultante puede compensar pérdidas de ejercicios anteriores en el ejercicio en que se incorpora el beneficio.

    Si posteriormente "C" vende el terreno, ¿ puede considerar su valor fiscal el contable, es decir su valor real en la aportación?.



    El capítulo VIII del título VII del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (en adelante TRLIS), aprobado por Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, regula el régimen fiscal especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos y canje de valores.

    A estos efectos, el artículo 94 del TRLIS, permite la aplicación del mencionado régimen especial a las aportaciones no dinerarias en las que concurran los requisitos establecidos en el apartado 1 de dicho artículo.

    La presente contestación no analiza la posible aplicación del régimen fiscal especial a la operación planteada, sino que determina las consecuencias fiscales que resultan si dicha aplicación fuera procedente.

    La aplicación del régimen fiscal especial a la operación descrita supone, de acuerdo con el artículo 84 del TRLIS, que no se integrará en la base imponible de la sociedad transmitente las rentas derivadas de la aportación de bienes y derechos situados en territorio español.

    Esos bienes serán valorados en la entidad adquirente, a efectos fiscales, por los mismos valores que tenían en la entidad transmitente antes de realizarse la operación, corregido en el importe de las rentas que hayan tributado efectivamente con ocasión de la aportación, de acuerdo con lo establecido en el artículo 85 del TRLIS.

    Asimismo, la entidad transmitente valorará las acciones recibidas, desde el punto de vista fiscal, por el valor contable del elemento aportado, corregido en el importe de las rentas que se hayan integrado en la base imponible de la sociedad transmitente con ocasión de la operación (artículo 86 del TRLIS).

    No obstante, la entidad transmitente puede optar por renunciar al régimen fiscal especial, tal como prevé el apartado 2 del artículo 84 del TRLIS, mediante la integración en la base imponible de las rentas derivadas de la transmisión de la totalidad o parte de los elementos patrimoniales, en el ejercicio en que se lleva a cabo la aportación. Esta renuncia total o parcial debe realizarse en el período impositivo en que se realice la aportación. Una vez transcurrido el plazo voluntario de declaración correspondiente a ese período, no cabe efectuar la renuncia.

    En relación con la reducción de capital con devolución de aportaciones, de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 15.4 del TRLIS, en el caso planteado se manifiesta la existencia de una renta por la diferencia entre el importe recibido y el valor fiscal correspondiente a aquella participación poseída en la sociedad que reduce su capital social y que deberá ser objeto de integración en la base imponible del periodo impositivo en que se produce dicha devolución de capital, reduciendo el importe recibido el valor fiscal de la participación hasta su anulación.

    Por otra parte, el consultante podrá compensar las bases imponibles negativas pendientes de compensación, de acuerdo con los requisitos establecidos en el artículo 25 del TRLIS, en el periodo impositivo en que se integra la renta mencionada en la base imponible.

    Por lo que se refiere a la entidad adquirente, "C", aunque contablemente los elementos aportados figuren por su valor real en el momento de realizarse la aportación, fiscalmente se valoraron por el mismo valor que tenían en la transmitente, por lo que obtendrá una renta con ocasión de la transmisión de los terrenos por la diferencia entre el valor de transmisión y su valor fiscal, realizando un ajuste positivo al resultado contable. Es decir, deberá integrar en la base imponible la renta diferida en el momento de la aportación.

    Si dicha transmisión del terreno se produce una vez que se ha llevado a cabo la reducción de capital con devolución de aportaciones, los socios habrán tributado conforme a lo señalado anteriormente.

    En este caso, el artículo 95.2 del TRLIS dispone que, cuando la entidad adquirente ha contabilizado los bienes recibidos por su valor real, de tal manera que no es posible evitar la doble imposición por aplicación de las normas previstas en el apartado 1 del mismo artículo, la entidad practicará el ajuste de signo contrario al que le corresponde realizar por aplicación de las reglas del artículo 86 y 94 del TRLIS, en el momento de su extinción.

    No obstante, si la entidad prueba que los socios han transmitido su participación, la adquirente podrá realizar el ajuste de signo contrario con anterioridad a su extinción, con el límite de la cuantía que se haya integrado en la base imponible de los socios con ocasión de esta transmisión.

    A los efectos del caso planteado, debe equipararse la transmisión de la participación por parte de los socios con la reducción de capital realizada al objeto de evitar la doble imposición manifestada hasta ese momento.

Legislación

Art.15 RDL 4/2004 Impuesto sobre Sociedades.
Art.85 RDL 4/2004 Impuesto sobre Sociedades.
Art.94 RDL 4/2004 Impuesto sobre Sociedades.