Consulta número 915 Fecha: 27 de abril de 1994
Órgano: Dirección General de Coordinación con las Agencias Territoriales

NORMATIVA:
LEY 39/1988: Arts. 79, 86.1 y 89.
R.D. LEG. 1175/1990:


INSTRUCCIÓN:
Reglas 2ª, 5ª.3 y 10ª.

TARIFAS:
Grupo 631, Epígrafes 647.4 y 969.7, rúbricas todas ellas de la Sección 1ª; Grupos 831, 832 y 841, todos ellos de la Sección 2ª.



Máquinas automáticas en farmacia. Comercio en autoservicio o mixto. Intermediación en actividades de servicios. Médicos que prestan servicios en clínicas. Análisis clínicos en farmacias. Tributación de actividades que se ejercen en virtud de contrato de cesión de uso dentro de grandes superficies.




    La Entidad consultante plantea las siguientes cuestiones:

    1) Tributación de las máquinas automáticas de toma de tensión o de toma de medidas físicas accionadas por monedas, cuando las mismas se encuentran instaladas en oficinas de farmacia.

    El Epígrafe 969.7 de la Sección 1ª de las Tarifas del Impuesto sobre Actividades Económicas (IAE), aprobadas junto a la Instrucción de éste por Real Decreto Legislativo  1175/1990, de 28 de septiembre ("Otras máquinas automáticas"), comprende la prestación de servicios a través de máquinas automáticas tales como básculas, aparatos de medición de peso, altura, tensión arterial, etc., entre otras.
    
    Con carácter general, debe indicarse que la cuota asignada al referido Epígrafe la satisfará, exclusivamente, el propietario de las máquinas, con independencia del lugar en que se encuentren funcionando.

    Ahora bien, cabe significar que aquellos titulares de oficinas de farmacia y, por tanto, matriculados en el Epígrafe 652.1 de la Sección 1ª de las Tarifas que sean propietarios de los aparatos de medición de peso, altura, tensión, etc., instalados en su propia oficina de farmacia, no deberán satisfacer cuota alguna por el mencionado Epígrafe  969.7 de la Sección 1ª, de acuerdo con la facultad establecida en la Nota 1ª adjunta al Epígrafe 652.1 de la Sección 1ª.

    Tampoco deberán tributar por el Epígrafe 969.7 de la Sección lª, tal como se ha indicado anteriormente, los titulares de la actividad de farmacia por aquellos aparatos de medición instalados en su propio establecimiento de los que no sean propietarios, ya que la cuota del Epígrafe 969.7  corresponderá satisfacerla, exclusivamente, a los propietarios de los mismos.

    2) Tributación de los departamentos en los cuales se despacha la venta íntegramente a través de vendedor, existentes en establecimientos de comercio al por menor de cualquier clase de productos alimenticios y bebidas en régimen de autoservicio o mixto en supermercados.

    El Epígrafe 647.4 de la Sección 1ª de las Tarifas del IAE comprende textualmente el "comercio al por menor de cualquier clase de productos alimenticios y bebidas en régimen de autoservicio o mixto en supermercados, denominados así cuando la superficie de su sala de ventas sea igual o superior a 400  metros cuadrados".

    En el texto transcrito se recoge que la comercialización de productos en estos establecimientos se realizará en régimen de auto-servicio o mixto, lo cual supone que en estos locales se podrá vender, exclusivamente, en régimen de autoservicio, o bien, en dicho régimen y con vendedor, esto es, en régimen mixto.

    En definitiva, la venta al por menor en supermercados clasificados en el Epígrafe 647.5 de la Sección 1ª del IAE podrá realizarse, sin necesidad de nuevas altas, con vendedor especializado de determinados productos, siempre que parte del establecimiento se destine para la comercialización de productos en régimen de autoservicio.

    3) Tributación de la actividad de análisis clínico que se anuncia en una farmacia, cuando la misma es realizada por un analista clínico dependiente, que tiene su alta como analista en municipio distinto, pero que acude al local de la farmacia a recoger o, en su caso, a extraer previa cita las muestras a analizar, encargándose la farmacia de entregar el resultado del análisis y de cobrar la factura del analista.

    En la cuestión planteada aparecen dos actividades claramente diferenciadas, a saber: una, la actividad de intermediación de la farmacia entre el cliente y el analista clínico; dos, la actividad de farmacéutico analista-clínico que realiza el profesional independiente.

    De acuerdo con lo dispuesto en la Regla 2ª de la Instrucción del IAE, cada una de las referidas actividades debe tener su tributación diferenciada en la correspondiente rúbrica de las Tarifas.

    Por lo que se refiere a la oficina de farmacia, debe indicarse que la actividad de referencia no tiene asignada una rúbrica concreta en las Tarifas del impuesto que permita clasificarla de modo especifico en aquéllas. Lo anterior significa que deberá aplicarse el procedimiento previsto en la Regla 8ª de la Instrucción, que permite clasificar, provisionalmente, las actividades que no tienen acomodo específico en las Tarifas del impuesto. De la aplicación de procedimiento indicado al caso concreto que nos ocupa, resulta que la actividad de referencia debe clasificarse, provisionalmente y hasta tanto se cree una rúbrica que expresamente comprenda la actividad ejercida, en el Grupo 835  de la Sección 2ª de las Tarifas que recoge los servicios de analista-clínico farmacéutico en general.

    En cuanto a la actividad del farmacéutico analista-clínico que ya se encuentra matriculado en el IAE por dicha actividad en municipio distinto a donde se ubica la oficina de farmacia, debe señalarse, en primer lugar, que el punto de conexión para determinar el lugar de realización de la actividad es el Municipio en el que radique la oficina o local en la que el analista realiza su actividad profesional, de acuerdo con lo dispuesto en la Regla 5ª.3.a) de la   Instrucción.

    Con el pago de la cuota correspondiente al término municipal donde el analista tiene ubicado el local, éste podrá ejercer su actividad, sin necesidad de satisfacer ninguna otra cuota, en el término municipal donde radica la farmacia, o en cualquier otro, siempre que en ninguno de ellos cuente con local u oficina donde realice los análisis clínicos.

    4) Tributación de la actividad de revelado que se anuncia en un local dedicado al comercio al por menor de aparatos fotográficos, cuando la actividad que se realiza en dicho local consiste en entregar al cliente las fotos reveladas.

    Debe indicarse, en primer lugar que la actividad consistente en la recepción de carretes fotográficos y posterior entrega de las correspondientes fotografías realizadas por un laboratorio ajeno a la entidad consultante constituye una actividad de prestación de servicios diferenciada y distinta de la actividad comercial que realiza en el establecimiento y, por consiguiente, de acuerdo con lo previsto en el articulo 79 de la Ley 39/1988, de 28 de diciembre, reguladora de las Haciendas Locales, y la Regla 2ª  de la Instrucción del IAE, se produce un hecho imponible nuevo que debe tener un tratamiento diferenciado en el contexto de las Tarifas del Impuesto.

    Expuesto lo anterior, debe indicarse que la actividad de referencia no tiene asignada una rúbrica concreta en las Tarifas del impuesto que permita clasificarla de modo específico en aquéllas. Lo anterior significa que deberá  aplicarse el procedimiento previsto en la Regla 8ª de la Instrucción, que permite clasificar, provisionalmente, las actividades que no tienen acomodo específico en las Tarifas del impuesto. De la aplicación de procedimiento indicado al caso concreto que nos ocupa, resulta que la actividad consistente en la recogida de carretes y posterior entrega de las fotografías correspondientes, realizadas por laboratorio ajeno, debe clasificarse, provisionalmente y basta tanto se cree una rúbrica que expresamente comprenda la actividad ejercida, en el Epígrafe 973.1 de la Sección 1ª de las Tarifas que recoge los servicios fotográficos en general.

    5) Tributación de los profesionales de la medicina que, teniendo o no consulta particular, pasan consulta en locales ubicados en clínicas para las que prestan sus servicios sin relación laboral.

    Por lo que se refiere a la cuestión planteada en relación con la tributación que corresponde a aquellos médicos que, dentro de un mismo Municipio, ejercen su actividad en dos o más consultas, cabe distinguir dos situaciones:

    a) Que el médico ejerza su actividad en consultas situadas en establecimientos o locales de los que sea titular. En tal caso, por aplicación de lo dispuesto en la Regla 1ª.3 de la Instrucción, dicho profesional estará  obligado a satisfacer tantas cuotas mínimas municipales, cuantos locales disponga para ejercer la actividad de referencia, incluso dentro del mismo término municipal.

    b) Que el ejercicio de la actividad de medicina se desarrolle en consultas ubicadas en Clínicas o Centros que no sean de la titularidad del médico. En este supuesto, tales consultas no tienen la consideración de establecimiento, o, lo que es igual, no constituyen locales a efectos del sujeto pasivo prestador del servicio profesional.

    Así pues, el punto de conexión para determinar el lugar de realización de la actividad es el Municipio en el que radique la consulta de la que el médico sea titular, si es que dispone de ella. En caso contrario, deberá satisfacer la cuota correspondiente al término municipal en el que dicho médico tenga su domicilio fiscal, y ello por aplicación de la Regla 10ª.5 en relación con la Regla 5ª.3, ambas de la Instrucción.

    Con el pago de la cuota reseñada en el párrafo anterior, los profesionales que aquí se consideran podrán ejercer su actividad, sin necesidad de satisfacer ninguna otra cuota, en las consultas de Clínicas u otros Centros, incluso aunque los mismos estén ubicados fuera de dicho término municipal, ya que, a pesar de que tales cuotas, al igual que las de cualquier otro profesional, son cuotas mínimas municipales, en realidad operan materialmente como cuotas nacionales  (Regla l0ª, apartados 4 y 5).

    En consecuencia, no deberá satisfacerse cuota alguna por aquellas consultas situadas en las referidas Clínicas o Centros de los que el sujeto pasivo no tenga, por cualquier título, disponibilidad directa, cuya superficie deberá  imputarse al titular de la Clínica o Centro correspondiente, ya que en este último sí concurre la circunstancia de disponibilidad directa sobre la misma.

    En función de todo lo anterior, cabe concluir que los médicos por el ejercicio de su actividad profesional:

    1º. Deberán tributar por cl Grupo 831, si son médicos de medicina general, o por el Grupo 832, si son médicos especialistas, ambas rúbricas de la Sección 2ª de las Tarifas.

    2º. Deberán tributar por la cuota municipal correspondiente asignada a dichos Grupos, según proceda.

    3º. Deberán tributar por tantas cuotas como consultas sean de su titularidad, en los términos anteriormente reseñados.

    4º. No deberán imputar, en su cuota, o cuotas, ni considerar como establecimientos o locales, las superficies de las Clínicas o Centros en los que ejerzan su actividad.

    6) Cómo deben tributar las actividades económicas que se desarrollan en zonas determinadas dentro de los establecimientos dedicados al comercio mixto o integrado en grandes superficies, realizados en virtud de cesión de uso, o por cualquier otro título.

    La nota común 3ª del Grupo 661 ("Comercio mixto o integrado en grandes superficies") de la Sección 1ª del IAE establece que "quienes en virtud de cesión de uso, o por cualquier otro título, ocupen zonas en los establecimientos de referencia para el ejercicio de actividades económicas, tributarán por la cuota que corresponda en función de la actividad que realicen, sin que a efectos del impuesto tales zonas tengan la consideración de local".

    La no consideración de local de las zonas antes referidas significa que no les será de aplicación a las actividades que ejerzan los sujetos pasivos del impuesto en dichas zonas ni el elemento tributario superficie regulado en la Regla  14ª.1.F) de la Instrucción, toda vez que la actividad no se ejerce en local determinado, ni el índice de situación regulado en el articulo 89 de la Ley 39/1988, de
28 de diciembre, reguladora de las Haciendas Locales, ya que no existe ninguna "situación física del local" que pueda ser ponderada.