Consulta número: V0125-04 - Fecha: 23/09/2004
Órgano: SG de Impuestos sobre las Personas Jurídicas

NORMATIVA Real Decreto Legislativo 4/2004: arts 94 y 96.



    La consultante, cuya actividad es la de arrendamiento de maquinaria para construcción, es propietaria de diversas fincas urbanas sobre las que se pretende realizar una promoción de viviendas, locales comerciales, trasteros y plazas de garaje.

    La consultante proyecta llevar a cabo una aportación no dineraria de las fincas a una sociedad de nueva creación, cuyo objeto social incluiría la promoción inmobiliaria, en la que el porcentaje de participación de la consultante sería prácticamente del 100 por ciento.

    Los motivos para llevar a cabo la operación serían los de diferenciar las actividades de promoción inmobiliaria y alquiler de maquinaria, separar el activo no afecto, mejorar la gestión de los recursos, buscar una mayor facilidad de las líneas de financiación y lograr una mayor especialización en la gestión inmobiliaria.



    Si la operación proyectada puede acogerse al régimen especial regulado en el Capítulo VIII del Título VII de la Ley del Impuesto sobre Sociedades. Real Decreto Legislativo 4/2004: arts 94 y 96.



    En primer lugar conviene precisar que, de la información aportada por la consultante no se desprende que el patrimonio aportado tenga la consideración, en sede de la transmitente, de rama de actividad en los términos establecidos por el apartado 4 del artículo 83 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, aprobado por Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo (B.O.E. de 11 de marzo), en adelante TRIS (antes artículo 97 de la Ley 43/1995, de 27 de diciembre, del Impuesto sobre Sociedades), por lo que la operación no tendrá encaje en ninguno de los supuestos contemplados en el citado precepto.

    Sin perjuicio de lo anterior, el artículo 94 del TRIS (anteriormente artículo 108 de la Ley 43/1995) establece lo siguiente:

    "1. El régimen previsto en el presente capítulo se aplicará, a opción del sujeto pasivo de este impuesto o del contribuyente del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, a las aportaciones no dinerarias en las que concurran los siguientes requisitos:

    a) Que la entidad que recibe la aportación sea residente en territorio español o realice actividades en este por medio de un establecimiento permanente al que se afecten los bienes aportados.

    b) Que una vez realizada la aportación, el sujeto pasivo aportante de este impuesto o el contribuyente del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, partícipe en los fondos propios de la entidad que recibe la aportación en, al menos, el cinco por ciento.

    c) Que, en el caso de aportación de acciones o participaciones sociales por contribuyentes del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, se tendrán que cumplir además de los requisitos señalados en los párrafos a) y b), los siguientes:

    1.º Que la entidad de cuyo capital social sean representativos sea residente en territorio español y que a dicha entidad no le sean de aplicación el régimen especial de agrupaciones de interés económico, españolas o europeas, y de uniones temporales de empresas ni el de sociedades patrimoniales, previstos en esta ley.

    2.º Que representen una participación de, al menos, un cinco por ciento de los fondos propios de la entidad.

    3.º Que se posean de manera ininterrumpida por el aportante durante el año anterior a la fecha del documento público en que se formalice la aportación.

    4.º Que, en el caso de aportación de elementos patrimoniales distintos de los mencionados en el párrafo c) por contribuyentes del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, dichos elementos estén afectos a actividades económicas cuya contabilidad se lleve con arreglo a lo dispuesto en el Código de Comercio.

    2. El régimen previsto en el presente capítulo se aplicará también a las aportaciones de ramas de actividad, efectuadas por los contribuyentes del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, siempre que lleven su contabilidad de acuerdo con el Código de Comercio.

    3. Los elementos patrimoniales aportados no podrán ser valorados, a efectos fiscales, por un valor superior a su valor normal de mercado".

    La aplicación del régimen especial exige que, en el caso de aportaciones realizadas por sujetos pasivos del Impuesto sobre Sociedades, una vez realizada la aportación, la entidad aportante participe en los fondos propios de la entidad que la recibe en, al menos, un 5 por 100, siempre que esta última sea residente en territorio español o realice en el mismo actividades por medio de un establecimiento permanente.

    A la vista de lo expuesto, parecen cumplirse los requisitos exigidos por el TRIS para que la operación planteada pueda acogerse al régimen fiscal especial del capítulo VIII del título VII.

    No obstante, a los efectos de la aplicación de dicho régimen fiscal a la operación planteada, debe tenerse en consideración lo establecido en el artículo 96.2 del TRIS (antes artículo 110.2 de la Ley 43/1995), según el cual:

    "2. No se aplicará el régimen establecido en el presente capítulo cuando la operación realizada tenga como principal objetivo el fraude o la evasión fiscal. En particular, el régimen no se aplicará cuando la operación no se efectúe por motivos económicos válidos, tales como la reestructuración o la racionalización de las actividades de las entidades que participan en la operación, sino con la mera finalidad de conseguir una ventaja fiscal."

    Este precepto recoge de forma expresa la razón de ser del régimen especial de las operaciones de fusión, escisión, aportaciones no dinerarias y canje de valores que justifica que a las mismas les sea aplicable dicho régimen en lugar del régimen general establecido para esas mismas operaciones en el artículo 15 del TRIS. El fundamento del régimen especial reside en que la fiscalidad no debe ser un freno ni un estímulo en las tomas de decisiones de las empresas sobre operaciones de reorganización cuando la causa que impulsa su realización se sustenta en motivos económicos válidos, en cuyo caso la fiscalidad quiere tener un papel neutral en esas operaciones.

    Por el contrario, cuando la causa que motiva la realización de dichas operaciones es meramente fiscal, esto es, su finalidad es conseguir una ventaja fiscal al margen de cualquier razón económica diferente, no es de aplicación el régimen especial.

    La consultante señala que los motivos para llevar a cabo la aportación no dineraria son los de diferenciar las actividades de promoción inmobiliaria y alquiler de maquinaria, separar el activo no afecto, mejorar la gestión de los recursos, buscar una mayor facilidad de las líneas de financiación y lograr una mayor especialización en la gestión inmobiliaria, motivos que, a priori, pueden ser calificados como económicamente válidos, a los efectos de disfrutar del Régimen especial contemplado en el Capítulo VIII del Titulo VII del TRIS.

    No obstante, es necesario hacer constar que la presente contestación se realiza únicamente en atención y de acuerdo con los hechos, circunstancias y datos expresados por el consultante en su escrito, teniendo efectos sólo respecto de ellos. La existencia de otras circunstancias, previas, simultáneas o posteriores a la aportación no dineraria, que no hayan sido mencionadas en dicho escrito, pudieran tener influencia en la determinación del propósito principal de las operaciones proyectadas analizadas en su conjunto, de tal modo que su concurrencia podría alterar la opinión aquí expuesta.

Legislación

Art.94 RDL 4/2004 Impuesto sobre Sociedades.
Art.96 RDL 4/2004 Impuesto sobre Sociedades.