Consulta vinculante V1693-23. Deducibilidad en IS de la pensión de incapacidad permanente total satisfecha por la empresa al trabajador
| Consulta número: V1693-23 - Fecha: 13/06/2023 |  |
| Órgano: SG de Impuestos sobre las Personas Jurídicas |
DESCRIPCIÓN-HECHOS
La entidad consultante ha sido declarada responsable empresarial por el Instituto Nacional de la Seguridad Social en el accidente de trabajo sufrido por un empleado, al ocurrir el mismo por incumplimiento de medidas de seguridad y salud laboral. De acuerdo con la información complementaria facilitada junto con el escrito de consulta, la consultante está obligada a abonar al trabajador una pensión de incapacidad permanente total y las prestaciones de incapacidad temporal correspondientes, además de un incremento del 30% sobre el importe de estas prestaciones en virtud de lo establecido en el artículo 164 del Texto Refundido de la Ley General de la Seguridad Social. Sin perjuicio de lo anterior, según se indica en el escrito de consulta, la consultante tiene contratado seguros de responsabilidad civil y convenio colectivo.CUESTIÓN-PLANTEADA
- Se plantea si los conceptos reclamados por la Seguridad Social tienen la consideración de gastos deducibles en el Impuesto sobre Sociedades. - En caso de que la cuantía abonada, derivada de la responsabilidad empresarial, tuviera la consideración de gasto no deducible, se plantea si el ingreso asociado a la indemnización percibida, por riesgo asegurado y provisionado, tendría la consideración de ingreso fiscal.CONTESTACIÓN-COMPLETA
El artículo 10.3 de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades (en adelante, LIS), establece lo siguiente: "3. En el método de estimación directa, la base imponible se calculará, corrigiendo, mediante la aplicación de los preceptos establecidos en esta ley, el resultado contable determinado de acuerdo con las normas previstas en el Código de Comercio, en las demás leyes relativas a dicha determinación y en las disposiciones que se dicten en desarrollo de las citadas normas".
En definitiva, la base imponible es el resultado contable, corregido por los ajustes fiscales en caso de que la normativa del Impuesto contenga criterios de valoración, de calificación o de imputación de ingresos y gastos diferentes a los contables. Contablemente, el artículo 36.2 del Código de Comercio establece que: "2. Los elementos de la cuenta de pérdidas y ganancias y del estado que refleje los cambios en el patrimonio neto del ejercicio son: a) Ingresos: incrementos en el patrimonio neto durante el ejercicio, ya sea en forma de entradas o aumentos en el valor de los activos, o de disminución de los pasivos, siempre que no tengan su origen en aportaciones de los socios o propietarios. b) Gastos: decrementos en el patrimonio neto durante el ejercicio, ya sea en forma de salidas o disminuciones en el valor de los activos, o de reconocimiento o aumento de los pasivos, siempre que no tengan su origen en distribuciones a los socios o propietarios. (...)".
Adicionalmente, el artículo 11.1 de la LIS regula la imputación temporal de los ingresos y gastos en la base imponible del Impuesto sobre Sociedades en los siguientes términos: "1. Los ingresos y gastos derivados de las transacciones o hechos económicos se imputarán al período impositivo en que se produzca su devengo, con arreglo a la normativa contable, con independencia de la fecha de su pago o de su cobro, respetando la debida correlación entre unos y otros". (...) 3. 1.º No sera´n fiscalmente deducibles los gastos que no se hayan imputado contablemente en la cuenta de pe´rdidas y ganancias o en una cuenta de reservas si asi´ lo establece una norma legal o reglamentaria, a excepcio´n de lo previsto en esta Ley respecto de los elementos patrimoniales que puedan amortizarse libremente o de forma acelerada. (...)."
Por su parte, el artículo 15.c) de la LIS establece lo siguiente: "No tendrán la consideración de gastos fiscalmente deducibles: (...) c) Las multas y sanciones penales y administrativas, los recargos del período ejecutivo y el recargo por declaración extemporánea sin requerimiento previo." (...).
Respecto a la primera cuestión planteada, procede analizar la deducibilidad en el Impuesto sobre Sociedades de los conceptos reclamados por la Seguridad Social. A estos efectos, el artículo 164 del Texto Refundido de la Ley General de la Seguridad Social (en adelante TRLGSS), aprobado por el Real Decreto Legislativo 8/2015, de 30 de octubre, establece que: "Artículo 164. Recargo de las prestaciones económicas derivadas de accidente de trabajo o enfermedad profesional. 1. Todas las prestaciones económicas que tengan su causa en accidente de trabajo o enfermedad profesional se aumentarán, según la gravedad de la falta, de un 30 a un 50 por ciento, cuando la lesión se produzca por equipos de trabajo o en instalaciones, centros o lugares de trabajo que carezcan de los medios de protección reglamentarios, los tengan inutilizados o en malas condiciones, o cuando no se hayan observado las medidas generales o particulares de seguridad y salud en el trabajo, o las de adecuación personal a cada trabajo, habida cuenta de sus características y de la edad, sexo y demás condiciones del trabajador. 2. La responsabilidad del pago del recargo establecido en el apartado anterior recaerá directamente sobre el empresario infractor y no podrá ser objeto de seguro alguno, siendo nulo de pleno derecho cualquier pacto o contrato que se realice para cubrirla, compensarla o trasmitirla. 3. La responsabilidad que regula este artículo es independiente y compatible con las de todo orden, incluso penal, que puedan derivarse de la infracción".
En virtud de lo establecido en este precepto, se impone un recargo al empresario infractor, responsable de una falta relacionada con las medidas de seguridad en el trabajo. Por tanto, dado que el recargo que ha de satisfacer la entidad consultante deriva de la comisión de una infracción y ha sido impuesto mediante resolución administrativa dictada por la entidad gestora competente, cabe concluir que dicho recargo no es sino una sanción administrativa que no tiene la consideración de fiscalmente deducible, con arreglo a lo dispuesto en el artículo 15 c) de la LIS.
En el caso concreto planteado en el escrito de consulta, la sociedad ha sido declarada responsable empresarial por haber incumplido las medidas de seguridad y salud laborales y, por ello, ha sido obligada a abonar al trabajador una pensión de incapacidad permanente total y las prestaciones de incapacidad temporal correspondientes, además de un incremento del 30% sobre el importe de estas prestaciones en virtud de lo establecido en el artículo 164 del TRLGSS previamente transcrito. Por tanto, con arreglo a lo anterior, el gasto correspondiente a la sanción o recargo que debe satisfacer la consultante por la infracción cometida no tendrá la consideración de fiscalmente deducible. Sin embargo, el resto de cantidades que la sociedad se ve obligada a satisfacer (pensión de incapacidad permanente total y las prestaciones de incapacidad temporal) tendrán la consideración de gastos fiscalmente deducibles, siempre que hayan sido registrados contablemente, conforme al artículo 11 de la LIS, en la medida en que no figuran en la relación de gastos no deducibles del artículo 15 de la LIS.
En segundo lugar, se plantea en el escrito de consulta la tributación en el Impuesto sobre Sociedades de la indemnización percibida por la consultante, como consecuencia de haber suscrito un contrato de seguro de responsabilidad civil y convenio colectivo. En este punto, debe señalarse que, si bien este Centro Directivo no es competente para pronunciarse respecto de la cláusula del contrato que dé lugar a la indemnización por riesgo asegurado, no puede obviar lo dispuesto en el artículo 164.2 del TRLGSS, en virtud del cual "la responsabilidad del pago del recargo establecido en el apartado anterior recaerá directamente sobre el empresario infractor y no podrá ser objeto de seguro alguno, siendo nulo de pleno derecho cualquier pacto o contrato que se realice para cubrirla, compensarla o trasmitirla. Por tanto, en virtud de lo anterior, cabe considerar que la indemnización percibida por la consultante no puede cubrir el importe del recargo que recae sobre el empresario infractor, sino que cubrirá el resto de prestaciones económicas que tengan su causa en el accidente de trabajo acaecido. En todo caso, la indemnización percibida, se registrará, en el ejercicio de su devengo, como un ingreso y tendrá la consideración de ingreso fiscal, atendiendo a lo dispuesto en los artículos 10.3 y 11.1 de la LIS, anteriormente reproducidos, por lo que no procede practicar ningún ajuste extracontable al resultado contable a efectos fiscales.
Por consiguiente, la consultante deberá integrar los citados ingresos en la base imponible del Impuesto sobre Sociedades correspondiente al ejercicio económico en el que los mismos se hayan devengado de conformidad con la normativa contable aplicable. Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
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