Consulta número: V1475-05 - Fecha: 15/07/2005
Órgano: SG de Impuestos sobre las Personas Jurídicas

NORMATIVA TRLIS RDLeg 4/2004 arts. 9-1,9-3,13,19,121,122



    La entidad consultante es una entidad de conservación constituida de acuerdo con el Reglamento de Gestión Urbanística.



    1.- Si la entidad está totalmente exenta del Impuesto sobre Sociedades.

    2.- Si sería aplicable el régimen de exención parcial del capítulo XV del título VII del TRLIS y si puede entenderse que las entidades de conservación no realizan explotaciones económicas.

    4.- Si son fiscalmente deducibles las provisiones del artículo 13.2.d) del TRLIS, para futuras reparaciones en el contexto en el que el Ayuntamiento se niega a recepcionar la urbanización por no estar adecuadamente terminada.

    5.- En el supuesto de que los ingresos por las cuotas de los miembros de la Entidad en un ejercicio superen los gastos realizados, si esa diferencia puede considerarse como un anticipo.

    6.- Si es posible aplicar a esta Entidad la bonificación del artículo 34.2 del TRLIS.

    7.- Si el alquiler de terrenos para instalación de telefonía estaría sujeto a tributación.



    1.- De lo dispuesto en los artículos 24 al 30 del Real Decreto 3288/1978, de 25 de agosto, por el que se  aprueba el Reglamento de Gestión Urbanística, las Entidades de Conservación se configuran como entes de naturaleza jurídico-administrativa, que gozan de personalidad jurídica propia e independiente y plena capacidad legal desde la fecha de su inscripción en el Registro de Entidades Urbanísticas Colaboradoras, y que no persiguen la obtención de ningún lucro común posible.

    El artículo 7 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, (en adelante TLRIS), aprobado por Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo (B.O.E. de 11 de Marzo), dispone que serán sujetos pasivos del impuesto, cuando tengan su residencia en territorio español, las personas jurídicas, excepto las sociedades civiles.

    Por su parte, el artículo 9.1 del TRLIS dispone que están totalmente exentos del Impuesto:

    "a) El Estado, las comunidades autónomas y las entidades locales.
    b) Los organismos autónomos del Estado y entidades de derecho público de análogo carácter de las comunidades autónomas y de las entidades locales.
    c) El Banco de España, los Fondos de garantía de depósitos y los Fondos de garantía de inversiones.
    d) Las entidades públicas encargadas de la gestión de la Seguridad Social.
    e) El Instituto de España y las Reales Academias oficiales integradas en aquél y las instituciones de las comunidades autónomas con lengua oficial propia que tengan fines análogos a los de la Real Academia Española.
    f) Los restantes organismos públicos mencionados en las disposiciones adicionales novena y décima, apartado 1, de la Ley 6/1997, de 14 de abril, de Organización y Funcionamiento de la Administración General del Estado, así como las entidades de derecho público de análogo carácter de las comunidades autónomas y de las entidades locales."

    Las Entidades de conservación son Entidades urbanísticas colaboradoras, y aunque tengan carácter administrativo, y sean dependientes de la Administración urbanística actuante no gozan de exención total en el Impuesto sobre Sociedades, al no ser entidades de las enumeradas en el artículo 9.1 del TRLIS.

    2.- El artículo 9.3 del TRLIS establece que "estarán parcialmente exentos del impuesto en los términos previstos en el capítulo XV del título VII de esta ley:

    Las entidades e instituciones sin ánimo de lucro no incluidas en apartado anterior.(_)".
    El régimen de exención parcial regulado en el capítulo XV del título VII del TRLIS se aplica, entre otras, a las entidades sin ánimo de lucro a las que no resulta de aplicación el título II de la Ley 49/2002, de 23 de diciembre, de régimen fiscal de las entidades sin fines lucrativos y de los incentivos fiscales al mecenazgo. Las entidades de conservación, por tanto, si carecen de ánimo de lucro estarán parcialmente exentas del Impuesto, en aplicación del régimen tributario especial regulado en el capítulo XV del título VII del TRLIS, artículos 120 a 122.

    A tenor de lo dispuesto en el artículo 121 del TRLIS:

    "1. Estarán exentas las siguientes rentas obtenidas por las entidades que se citan en el artículo anterior:

    a) Las que procedan de la realización de actividades que constituyan su objeto social o finalidad específica.

    (...)

    b) Las derivadas de adquisiciones y de transmisiones a título lucrativo, siempre que unas y otras se obtengan o realicen en cumplimiento de su objeto o finalidad específica.
    c) Las que se pongan de manifiesto en la transmisión onerosa de bienes afectos a la realización del objeto o finalidad específica cuando el total producto obtenido se destine a nuevas inversiones relacionadas con dicho objeto o finalidad específica.
    Las nuevas inversiones deberán realizarse dentro del plazo comprendido entre el año anterior a la fecha de la entrega o puesta a disposición del elemento patrimonial y los tres años posteriores y mantenerse en el patrimonio de la entidad durante siete años, excepto que su vida útil conforme al método de amortización, de los admitidos en el artículo 11.1 de esta ley, que se aplique fuere inferior.
    En caso de no realizarse la inversión dentro del plazo señalado, la parte de cuota íntegra correspondiente a la renta obtenida se ingresará, además de los intereses de demora, conjuntamente con la cuota correspondiente al período impositivo en que venció aquél.
    La transmisión de dichos elementos antes del término del mencionado plazo determinará la integración en la base imponible de la parte de renta no gravada, salvo que el importe obtenido sea objeto de una nueva reinversión.

    2.La exención a que se refiere el apartado anterior no alcanzará a los rendimientos de explotaciones económicas, ni a las rentas derivadas del patrimonio, ni a las rentas obtenidas en transmisiones, distintas de las señaladas en él.

    3. Se considerarán rendimientos de una explotación económica todos aquellos que procediendo del trabajo personal y del capital conjuntamente, o de uno solo de estos factores, supongan por parte del sujeto pasivo la ordenación por cuenta propia de los medios de producción y de recursos humanos o de uno de ambos con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios."

    Tal como establece el artículo 67 del Reglamento de Gestión Urbanística "la conservación de las obras de urbanización y el mantenimiento de las dotaciones e instalaciones de los servicios públicos serán de cargo de la Administración actuante, una vez que se haya efectuado la cesión de aquéllas". No obstante, el artículo 68 de la misma norma establece que "quedarán sujetos los propietarios de los terrenos, cuando así se imponga por el Plan de Ordenación o por las bases de un programa de actuación urbanística o resulte expresamente de disposiciones legales". En este supuesto los propietarios habrán de integrarse en una Entidad de conservación.

    Por tanto las mencionadas entidades son las encargadas de la conservación y mantenimiento de las obras de urbanización. En consecuencia, la actividad que realiza la entidad consultante debe considerarse como una explotación económica, ya que mediante el cumplimiento de sus fines realiza una actividad dirigida al mercado de servicios, en este caso, servicios de conservación de las obras de urbanización, para cuya prestación ordena por cuenta propia los medios productivos necesarios. Por ello, las rentas que obtenga por la prestación de los servicios que constituyen su finalidad específica no estarán exentas del Impuesto sobre Sociedades, incluidas las cuotas de los asociados, ya que pueden considerarse rentas derivadas de una explotación económica, por cuanto financian y retribuyen la prestación de los servicios que constituyen la actividad de la entidad consultante.

    4.- El artículo 122 del TRLIS dispone que:

    "1. La base imponible se determinará aplicando las normas previstas en el título IV de esta ley.
    2. No tendrán la consideración de gastos fiscalmente deducibles, además de los establecidos en el artículo 14 de esta ley, los siguientes:

    a) Los gastos imputables exclusivamente a las rentas exentas. Los gastos parcialmente imputables a las rentas no exentas serán deducibles en el porcentaje que representen los ingresos obtenidos en el ejercicio de explotaciones económicas no exentas respecto de los ingresos totales de la entidad.
Las cantidades que constituyan aplicación de resultados y, en particular, de los que se destinen al sostenimiento de las actividades exentas a que se refiere el párrafo a) del apartado 1 del artículo anterior."

    El artículo 13 del TRLIS, por su parte, regula las provisiones para riesgos y gastos en los siguientes términos:

    1. No serán deducibles las dotaciones a provisiones para la cobertura de riesgos previsibles, pérdidas eventuales, gastos o deudas probables.
    2. No obstante lo establecido en el apartado anterior, serán deducibles:

    (...)

    d) Las dotaciones para la cobertura de reparaciones extraordinarias de elementos patrimoniales distintos de los previstos en el párrafo anterior y de los gastos de abandono de explotaciones económicas de carácter temporal, siempre que correspondan a un plan formulado por el sujeto pasivo y aceptado por la Administración tributaria.
    Reglamentariamente se establecerá el procedimiento para la resolución de los planes que se formulen(...)".

    La entidad consultante plantea la posible deducción de las dotaciones para la cobertura de reparaciones extraordinarias por los gastos necesarios para que las obras de urbanización estén en condiciones de ser recepcionadas por el Ayuntamiento, en concreto, redes de saneamiento y alumbrado público.

    En primer lugar, esta dotación tendría por objeto cubrir los gastos para grandes reparaciones de elementos del inmovilizado que formen parte del activo de la entidad consultante, hecho que no es posible determinar de acuerdo con los antecedentes expuestos en la consulta. Además, en este caso, no estaríamos ante un supuesto de reparaciones extraordinarias de elementos patrimoniales, sino de la subsanación de las deficiencias encontradas por el ayuntamiento que, de acuerdo con los datos aportados, se niega a recepcionar las obras de urbanización en las redes de saneamiento y alumbrado debido a que no han sido adecuadamente terminadas, por lo que no serán fiscalmente deducibles las dotaciones realizadas.

    5.-El artículo 19.1 del TRLIS establece la regla general de imputación temporal de ingresos y gastos:

    "1. Los ingresos y los gastos se imputarán en el período impositivo en que se devenguen, atendiendo a la corriente real de bienes y servicios que los mismos representan, con independencia del momento en que se produzca la corriente monetaria o financiera, respetando la debida correlación entre unos y otros."

    En el supuesto planteado por la entidad consultante, las cuotas de los propietarios pertenecientes a la Entidad serán imputables al ejercicio en que se devenguen, con independencia de cuando se produzca el cobro de las mismas, sin que puedan tener la consideración de ingresos anticipados porque resulten ser superiores a los gastos satisfechos.

    En caso de que el sujeto pasivo utilice contablemente criterios de imputación diferentes al devengo, el artículo 19.2 del TRLIS establece que "la eficacia fiscal de los criterios de imputación temporal de ingresos y gastos, distintos de los previstos en el apartado anterior, utilizados excepcionalmente por el sujeto pasivo para conseguir la imagen fiel del patrimonio de la situación financiera y de los resultados, de acuerdo con lo previsto en los artículos 34.4 y 38.2 del Código de Comercio, estará supeditada a la aprobación por la Administración tributaria, en la forma que reglamentariamente se determine." A este respecto, el artículo 31 del Real Decreto 1777/2004, de 30 de julio, por el que se aprueba el Reglamento del Impuesto sobre Sociedades, en adelante RIS (BOE de 6 de agosto)establece:

    " 1. Las entidades que utilicen, a efectos contables, un criterio de imputación temporal de ingresos y gastos diferente al devengo podrán presentar una solicitud ante la Administración tributaria para que el referido criterio tenga eficacia fiscal.

    2. La solicitud deberá contener los siguientes datos:

    a) Descripción de los ingresos y gastos a los que afecta el criterio de imputación temporal, haciendo constar, además de su naturaleza, su importancia en el conjunto de las operaciones del sujeto pasivo.
    b) Descripción del criterio de imputación temporal cuya eficacia fiscal se solicita. En el caso de que el criterio de imputación temporal sea de obligado cumplimiento deberá especificarse la norma contable que establezca tal obligación.
    c) Justificación de la adecuación del criterio de imputación temporal propuesto a la imagen fiel que deben proporcionar las cuentas anuales y explicación de su influencia sobre el patrimonio, la situación financiera y los resultados del sujeto pasivo.
    d) Descripción de la incidencia, a efectos fiscales, del criterio de imputación temporal y justificación que de su aplicación no se deriva una tributación inferior a la que hubiera correspondido por aplicación del criterio del devengo.

    3. La solicitud se presentará con, al menos, seis meses de antelación a la conclusión del primer período impositivo respecto del que se pretenda que tenga efectos.

    El sujeto pasivo podrá desistir de la solicitud formulada.

    4. La Administración tributaria podrá recabar del sujeto pasivo cuantos datos, informes, antecedentes y justificantes sean necesarios.
    El sujeto pasivo podrá, en cualquier momento del procedimiento anterior al trámite de audiencia, presentar las alegaciones y aportar los documentos y justificantes que estime pertinentes.

    5. Instruido el procedimiento, e inmediatamente antes de redactar la propuesta de resolución, se pondrá de manifiesto al sujeto pasivo, quien dispondrá de un plazo de quince días para formular las alegaciones y presentar los documentos y justificaciones que estime pertinentes.

    6. La resolución que ponga fin al procedimiento podrá:


    a) Aprobar el criterio de imputación temporal de ingresos y gastos formulado por el sujeto pasivo.
    b) Aprobar un criterio alternativo de imputación temporal de ingresos y gastos formulado por el sujeto pasivo en el curso del procedimiento.
    c) Desestimar el criterio de imputación temporal de ingresos y gastos formulado por el sujeto pasivo.

    La resolución será motivada.

    El procedimiento deberá finalizar antes de seis meses, contados desde la fecha en que la solicitud haya tenido entrada en cualquiera de los Registros del órgano administrativo competente o desde la fecha de subsanación de la misma a requerimiento de dicho órgano.

    7. Transcurrido el plazo a que hace referencia el apartado anterior sin haberse producido una resolución expresa, se entenderá aprobado el criterio de imputación temporal de ingresos y gastos utilizado por el sujeto pasivo."

    En cuanto al órgano competente para instruir y resolver el procedimiento, será el Departamento de Inspección Financiera y Tributaria de la Agencia Estatal de Administración Tributaria, en virtud de lo dispuesto en el artículo 32 del RIS.

    6.- El artículo 34.2 del TRLIS dispone:

    "2. Tendrá una bonificación del 99 por ciento la parte de cuota íntegra que corresponda a las rentas derivadas de la prestación de cualquiera de los servicios comprendidos en el apartado 2 del artículo 25 o en el apartado 1.a), b) y c) del artículo 36 de la Ley 7/1985, de 2 de abril, Reguladora de las Bases del Régimen Local, de competencias de las entidades locales territoriales, municipales y provinciales, excepto cuando se exploten por el sistema de empresa mixta o de capital íntegramente privado.
La bonificación también se aplicará cuando los servicios referidos en el párrafo anterior se presten por entidades íntegramente dependientes del Estado o de las comunidades autónomas."

    Del referido precepto se deduce la necesidad de que concurran dos circunstancias para que pueda aplicarse la bonificación en el ámbito municipal. La primera, de naturaleza subjetiva, es que es sólo aplicable a determinadas formas organizativas de prestación de los servicios de competencia municipal, que implica la gestión directa de los mismos.

    La otra circunstancia que debe concurrir es de carácter objetivo, de tal forma la cuota bonificable debe proceder de ingresos derivados de la prestación de los servicios públicos municipales enumerados, concretamente para el caso consultado, en el apartado 2 del artículo 25 de la Ley 7/1985, de 2 de abril, Reguladora de las Bases del Régimen Local.

    Las entidades de conservación son entidades compuestas por particulares, entes de carácter asociativo, que se constituyen como un medio de participación en la gestión urbanística de los interesados en el proceso urbanístico. Al no estar configuradas como entidades íntegramente participadas por la Entidad Local, no resulta aplicable la bonificación del artículo 34.2 del TRLIS.

    7.- Por último, en el supuesto de que la entidad de conservación ceda parte de los terrenos para la instalación de telefonía móvil, estas rentas están sujetas y no exentas, en virtud de lo establecido en el artículo 121 del TRLIS.

Legislación

Art.9 RDL 4/2004 Impuesto sobre Sociedades.
Art.13 RDL 4/2004 Impuesto sobre Sociedades.
Art.19 RDL 4/2004 Impuesto sobre Sociedades.
Art.122 RDL 4/2004 Impuesto sobre Sociedades.