DEDUCCIÓN POR ACTIVIDADES RELACIONADAS CON I + D + i

1. Investigación: Indagación original y planificada que persiga descubrir nuevos conocimientos y una superior comprensión en el ámbito científico o tecnológico.


2. Desarrollo: Aplicación de los resultados de la investigación para la fabricación de nuevos materiales o productos o para el diseño de nuevos procesos o sistemas de producción.


3. Innovación tecnológica: Actividad cuyo resultado es la obtención de nuevos productos o procesos de producción, o de mejoras sustanciales de productos o procesos ya existentes.

1. Las actividades que no impliquen una novedad científica o tecnológica significativa (esfuerzos rutinarios para mejorar la calidad de productos o procesos, la adaptación de un producto o proceso de producción ya existente a los requisitos específicos impuestos por un cliente, los cambios periódicos o de temporada, excepto los muestrarios textiles y de la industria del calzado, del curtido, de la marroquinería, del juguete, del mueble y de la madera, así como las modificaciones estéticas o menores de productos ya existentes para diferenciarlos de otros similares).


2. Las actividades de producción industrial y provisión de servicios o de distribución de bienes y servicios.


3. La exploración, sondeo o prospección de minerales e hidrocarburos.

Base y porcentaje de la deducción

1. Actividades de investigación y desarrollo: Donde encontramos 3 apartados:
   
   1. Gastos de investigación y desarrollo: La base de la deducción estará constituida por el importe de los gastos de investigación y desarrollo realizados por el contribuyente, incluidas las amortizaciones de los bienes afectos a las citadas actividades, en cuanto estén directamente relacionados con dichas actividades y se apliquen efectivamente a la realización de las mismas, minorado en las subvenciones recibidas para el fomento de dichas actividades e imputables como ingreso en el periodo impositivo.

      Recuerde que:

      Las subvenciones recibidas para el fomento de estas actividades de I + D, e imputadas a resultados, minorarán el importe de los gastos que conforman la base de deducción.
      
      
      Los proyectos de I + D pueden ser encargados a otras empresas ajenas, valorándose en este caso por el precio de adquisición. En caso de la realización por parte de la propia empresa, éstos se valorarán por su coste de producción que incluirá los costes de personal afecto, los de materias perimas, consumibles y servicios utilizados, las amortizaciones y la parte de costes indirectos que afecten a las actividades de I + D; no incluyendo los costes de subactividad, los de estructura general ni los financieros.
      
      Por otra parte, existe la posibilidad de activar como inmovilizado intangible los gastos realizados en I + D, amortizando así estos durante su vida útil (con el plazo máximo de 5 años). No obstante, para poder activar dichos gastos deben estar específicamente individualizados por proyectos y se ha de tener motivos fundados del éxito técnico y rentabilidad económico-comercial del proyecto.
      
      
      La deducción aquí contemplada por gastos de I + D es independiente de la forma de contabilizar dichos gastos (se activen o no); por tanto, la base de deducción del ejercicio en que se produzcan éstos no se verá alterada por este hecho. No obstante, si se han activado los gastos, una vez que estos se amorticen no podrán nuevamente formar parte de la base de deducción, según determina la consulta de la DGT V2765-15.
      
      Por otra parte, no formarán parte de esta base de deducción los gastos fiscalmente anticipados por la libertad de amortización aplicable al inmovilizado afecto a las actividades de I + D, ya que contablemente no han sido registrados. Sólo se incluirán en ésta las amortizaciones contables de este inmovilizado realizadas en ejercicios posteriores.
      
      El porcentaje de deducción de los gastos aquí contemplados será:
      
      
      1. Con carácter general, el 25% de los realizados en el periodo impositivo.
      
      
      2. En caso de que dichos gastos fuesen superiores a la media de los efectuados en los dos años anteriores se aplicará a la media el 25%, y al exceso sobre ésta el 42%.
   
   
   2. Gastos de investigación y desarrollo de especial protección: Son los relativos a los gastos de personal correspondiente a investigadores cualificados
      

      Según consulta V0883-06 de la DGT, de 9 de mayo, puede entenderse como investigador cualificado al profesional poseedor de un título universitario que trabaja en la concepción o creación de nuevos conocimientos, productos, métodos y sistemas y en la gestión de los respectivos proyectos.
      adscritos en exclusiva a las actividades de I + D.
      
      Suponen una deducción adicional a la recogida en el punto anterior, ya que formarán parte de la base de deducción anteriormente descrita (gastos generales), y también en la de este apartado, minorados asimismo en las subvenciones recibidas para la contratación de este personal e imputada como ingreso del ejercicio.
      
      El porcentaje de deducción adicional de los gastos aquí contemplados es del 17% de los mismos.
   
   
   3. Inversiones en elementos afectos a actividades de I + D: El importe de las inversiones en elementos de inmovilizado material e intangible (excepto edificios y terrenos), siempre que estén afectos en exclusiva a la realización de estas actividades, y minorado en las subvenciones recibidas, formará la base de deducción.
      
      Los gastos correspondientes a la amortización de estos elementos formarán parte de la base de deducción como gastos de I + D descritos en el punto 1º.
      
      El porcentaje de deducción de la inversión aquí contemplada es del 8% sobre el importe satisfecho.

   Recuerde que:

   Existe la posibilidad de eludir el límite conjunto aplicable a estas deducciones, pudiendo así absorber el total de la cuota, o incluso, solicitar la devolución del exceso sobre ésta, en su caso.
   
   
   4. Subvenciones percibidas para el desarrollo de actividades de I + D: Como ya hemos mencionado la base de deducción de los gastos anteriormente descritos se minorará en el importe de las subvenciones recibidas para el fomento de dichas actividades, ya sean para sufragar gastos, contratación de personal cualificado o adquisición de elementos de inmovilizado afecto, y siempre y cuando sean imputables como ingreso en el ejercicio.
      
      Ahora bien, ¿cuándo una subvención será imputada como ingreso del ejercicio? Para contestar a esta pregunta acudiremos a la NRV 18ª. del PGC, donde extractando la misma y ajustada a lo aquí tratado, tenemos:
      
      
      1. Las subvenciones para financiar gastos específicos se imputarán como ingresos en el mismo ejercicio en el que se devenguen los gastos que se están subvencionando (subvenciones corrientes).
      
      
      2. Las subvenciones para adquirir elementos del inmovilizado se imputarán como ingresos en el ejercicio en proporción a la dotación a la amortización efectuada en el periodo para dichos elementos, o en su caso, cuando se produzca su enajenación, corrección valorativa por deterioro o baja en el balance.


2. Innovación Tecnológica.
   
       La base de la deducción estará constituida por el importe de los gastos del período en actividades de innovación tecnológica que correspondan a los siguientes conceptos:
   
   
   1. Actividades de diagnóstico tecnológico tendentes a la identificación, la definición y la orientación de soluciones tecnológicas avanzadas, con independencia de los resultados en que culminen.
   
   
   2. Diseño industrial e ingeniería de procesos de producción, que incluirán la concepción y la elaboración de los planos, dibujos y soportes destinados a definir los elementos descriptivos, especificaciones técnicas y características de funcionamiento necesarios para la fabricación, prueba, instalación y utilización de un producto, así como la elaboración de muestrarios textiles, de la industria del calzado, del curtido, de la marroquinería, del juguete, del mueble y de la madera.
   
   
   3. Adquisición de tecnología avanzada en forma de patentes, licencias, "know-how" y diseños. No darán derecho a la deducción las cantidades satisfechas a personas o entidades vinculadas al sujeto pasivo. La base correspondiente a este concepto no podrá superar la cuantía de un millón de euros.
   
   
   4. Obtención del certificado de cumplimiento de las normas de aseguramiento de la calidad de la serie ISO 9000, GMP o similares, sin incluir aquellos gastos correspondientes a la implantación de dichas normas.
   
   Según podemos apreciar, se trata de una lista cerrada. Como en todas las deducciones anteriores, en este caso la base de deducción también se verá reducida por las subvenciones recibidas que sean imputables en el periodo impositivo.
   
   El porcentaje de deducción de los gastos aquí contemplado será el 12%.

Plazo de aplicación

Límite conjunto

1. Actividades de I + D + i


2. Inversiones en producciones cinematográficas, series audiovisuales y espectáculos en vivo de artes escénicas y musicales


3. Creación de empleo para trabajadores con discapacidad


4. Deducción por inversiones realizadas por las autoridades portuarias


5. Contribuciones empresariales a sistemas de previsión social empresarial

Ejemplo

    La mercantil JPSA inició a primeros de de 20X3 un proyecto de I + D cuya duración se estimaba en 4 años. Dicha empresa adquirió hace 4 años una nave industrial para la realización de dicho proyecto por 525.000 € (valor del suelo 200.000 y coeficiente de amortización del 3%). Asimismo, a primeros de 20X3 adquirió los derechos de una propiedad industrial por 140.000 € (vida útil de 4 años) y una maquinaria por 235.000 € (coeficiente de amortización del 12%), ambas adquiridas también para la realización de dicho proyecto.

    Durante el ejercicio corriente ha recibido dos subvenciones oficiales, una para la contratación de personal investigador por 200.000 € y otra de 100.000 € para la adquisición de maquinaria.

    Los gastos contabilizados en 20X3 e imputables directamente a dicho proyecto son los siguientes:

Amortización del inmueble	9.750 €
Amortización de la maquinaria	28.200 €
Amortización de propiedad industrial	35.000 €
Servicios exteriores	128.000 €
Compra materiales	160.000 €
Sueldos personal investigador	350.000 €
Sueldos resto personal	95.000 €
Total	805.950 €

    Se pide:

1. Cálculo de la base de deducción, así como el importe de la deducción por actividades de I + D, sabiendo que la mercantil es la primera vez que incurre en gastos de este tipo y que su cuota íntegra ajustada del ejercicio ha sido de 1.000.000 €


2. Cálculo de los ajustes extracontables a realizar por la libertad de amortización recogida en el artículo 12.3.b) y c) de la LIS aplicable en los siguientes casos:
   
   1. La empresa ha decidido la activación de los gastos anteriores ya que considera que el proyecto será técnicamente viable y rentable.
   2. No se han activado los anteriores gastos, habiéndose llevado directamente a resultados.

Solución

    Con independencia de la casuística planteada, JPSA habrá tenido que realizar los siguientes asientos contables:

    Asiento nº 1:

35.000	Amortización inmovilizado intangible (680) (140.000 x 25%)
37.950	Am. inmov. mat. (681) ((525.000 - 200.000) x 0,03% + 235.000 x 12%)
160.000	Compras (600)
445.000	Sueldos y salarios (640) (350.000 + 95.000)
128.000	Servicios exteriores (629)
	Amortización acumulada inmovilizado intangible (280)	35.000
	Amortización acumulada inmovilizado material (281)	37.950
	Bancos (572)	733.000

    Y en relación a las subvenciones recibidas:

    Asiento nº 2:

300.000	HP deudora por subvenciones concedidas (4708)
	Subvenciones oficiales de capital (130)	100.000
	Otras subvenciones (132)	200.000

    Asiento nº 3:

300.000	Bancos (572)
	HP deudora por subvenciones concedidas (4708)	300.000

    Asiento nº 4:

12.000	Subvenciones oficiales de capital (130) (100.000 x 12%)
200.000	Otras subvenciones (132) (200.000 x 100%)
	Subvenciones de capital transferidas a resultados (746)	12.000
	Otras subvenciones transferidas a resultados (747)	200.000

    - Cuestión 1ª: Para el cálculo de la base de deducción es indiferente el hecho de haber activado o no los gastos, como así ratifica la consulta vinculante de la DGT V2765-15 antes referida. Por tanto, tendremos:

    Base y deducción por gastos de I + D:

Base deducción = 805.950 - (200.000 + 12% x 100.000) = 593.950 €

    Que es el total de gastos imputados menos el importe de las subvenciones recibidas (la subvencion de 100.000 € de la maquinaria se anualiza multiplicando por el porcentaje de amortización de ésta). La deducción a aplicar por este concepto será el 42% (se aplica este porcentaje en vez del 25%, ya que al ser la primera vez que se incurre en este tipo de gastos, el total de éstos es superior a la media de los años anteriores) de esta cantidad, quedando así el importe de 249.459,00 €.

    Base y deducción por gastos de I + D de especial protección (personal investigador):

Base deducción = 350.000 - 200.000 = 150.000 €

    
    Que es el total de gastos imputados del personal investigador menos el importe de la subvención "ad hoc" recibida. La deducción adicional a aplicar por este concepto será el 17% de esta cantidad, quedando así el importe de 25.500,00 €.

    Base y deducción por inversiones en elementos afectos (solo maquinaria y propiedad industrial, no nave industrial):

Base deducción = 235.000 + 140.000 - (12% x 100.000) = 363.000 €

    
    Que es el total de las inversiones realizadas (maquinaria y propiedad industrial) menos el importe de la subvención "ad hoc" recibida (la subvencion de 100.000 € de la maquinaria se anualiza multiplicando por el porcentaje de amortización de ésta). La deducción adicional a aplicar por este concepto será el 8% de esta cantidad, quedando así el importe de 29.040,00 €.

    Por tanto, tendremos que:

Deducción total = 249.459 + 25.500 + 29.040 = 303.999 €

Dado que el importe de la cuota íntegra ajustada (CIA) de JPSA es de 1.000.000 € la deducción anterior registrada, en principio, tendría un límite de 250.000 € (25% de la CIA). No obstante, al ser superior el importe de esta deducción al 10% de la CIA (303.999 > 10% de 1.000.000), el anterior límite se incrementa hasta el 50% de la CIA (500.000 €), por lo que se podrá aplicar el total de la deducción en el ejercicio corriente.

    
    - Cuestión 2ª: Trataremos ahora los ajustes extracontables a realizar motivados por la libertad de amortización recogida en el artículo 12.3 y relacionada con los elementos del inmovilizado material e intangible, excluidos los edificios, afectos a las actividades de investigación y desarrollo, donde sí es trascendente el hecho de haber activado o no los gastos de I + D:

        - Caso a: Para activar los gastos, se debe haber realizado el siguiente asiento:

    Asiento nº 5:

805.950	Gastos de I + D (200)
	Trabajos realizados por empresa para inmov. intang. (730)	805.950

    El asiento anterior supone que la contabilidad de la empresa no ha reconocido gasto alguno (incluso las amortizaciones) relacionados con el proyecto ya que éste "anula" al asiento nº 1 realizado con anterioridad. Por tanto, JPSA deberá realizar el siguiente ajuste extracontable:

Elemento	Amortización Contable	Amortización Fiscal	Ajustes
Nave industrial	(1) 0	(2) 32.500	-32.500 €
Maquinaria	(1) 0	(3) 235.000	-235.000 €
Propiedad industrial	(1) 0	(3) 140.000	-140.000 €
Gastos activados	(1) 0	(4) 733.000	-733.000 €
Totales	0	1.140.500	-1.140.500 €
(1): Al activarse los gastos, contablemente no se ha reflejado amortización alguna, ya que estos gastos activados incluían las amortizaciones realizadas. (2): El art. 12.3.b) permite la amortización fiscal de los edificios afectos a la actividad de I + D en 10 años, por tanto: (525.000 - 200.000) x 10% = 32.500. (3): El art. 12.3.b) permite la libertad de amortización fiscal de los elementos del inmovilizado afectos a la actividad de I + D, por tanto amortizaremos el total de la inversión. (4): El art. 12.3.c) permite la libertad de amortización fiscal de los gastos activados (excluidas las amortizaciones). Por tanto, tendremos: 128.000 + 160.000 + 350.000 + 95.000 =  733.000

    Por todo ello, JPSA deberá realizar un ajuste extracontable negativo a reflejar en la casilla 306 (por el ajuste de libre amortización del inmovilizado afecto: 32.500 + 235.000 + 140.000 = 407.500 €) y en la casilla 308 (por el ajuste de libertad de amortización de los gastos activados: 733.000 €) del modelo 200 de declaración.

        - Caso b: Al no haber activado los gastos, éstos se habrán visto reflejados en la contabilidad de la empresa, por tanto únicamente se realizará ajuste por la libertad de amortización del inmovilizado afecto a la actividad (nave, maquinaria y propiedad industrial):

Elemento	Amortización Contable	Amortización Fiscal	Ajustes
Nave industrial	(1) 9.750	(2) 32.500	-22.750 €
Maquinaria	(1) 28.200	(3) 235.000	-206.800 €
Propiedad industrial	(1) 35.000	(3) 140.000	-105.000 €
Totales	72.950	407.500	-334.550 €
(1): Gasto de amortización reflejado en contabilidad. (2): El art. 12.3.b) permite la amortización fiscal de los edificios afectos a la actividad de I + D en 10 años, por tanto: (525.000 - 200.000) x 10% = 32.500. (3): El art. 12.3.b) permite la libertad de amortización fiscal de los elementos del inmovilizado afectos a la actividad de I + D, por tanto amortizaremos el total de la inversión.

    Dicho ajuste lo consignaremos en la casilla 306 del modelo 200 de declaración.

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